Jaki ryczałt płaci lekarz - kierownik przychodni
Usługa polegająca na udzielaniu świadczeń zdrowotnych w poradni oraz pełnieniu funkcji kierownika przychodni, to dwa odrębne świadczenia. Dla usług świadczonych w ramach funkcji kierownika przychodni właściwa jest 15 proc. stawka ryczałtu ewidencjonowanego, a udzielania świadczeń zdrowotnych w poradni ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 14 proc.
Przyjrzyjmy się temu na przykładzie lekarza (opodatkowanego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych) prowadzącego działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem jest praktyka lekarska specjalistyczna (PKD 86.22.Z). Lekarz zawarł z podmiotem leczniczym umowę dotyczącą udzielania świadczeń zdrowotnych w poradni oraz pełnienia funkcji lekarza kierującego (kierownika przychodni).
Jako kierownik zobowiązał się zarządzać i kierować działalnością przychodni i poradni specjalistycznych oraz zapewniać udzielanie świadczeń zdrowotnych, co zostało szczegółowo określone w umowie. Jako lekarz odpowiada za proces diagnostyczno-terapeutyczny konkretnego pacjenta, natomiast jako kierownik odpowiada za organizację procesu udzielania świadczeń zdrowotnych. Obie funkcje wykorzystują kwalifikacje lekarza. Funkcja kierownika nie polega przy tym na świadczeniu usług administracyjnych niezwiązanych z działalnością leczniczą.
Zawarta umowa precyzyjnie rozdziela przychody uzyskiwane przez lekarza na dwa odrębne źródła: wynagrodzenie za pełnienie funkcji kierownika przychodni (stałe miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe w określonej wysokości brutto) oraz wynagrodzenie za udzielanie świadczeń zdrowotnych w poradni (o charakterze zmiennym, stanowiące określony procent wartości świadczeń medycznych wykonanych przez lekarza i rozliczonych przez szpital z NFZ).
Czy całość usług świadczonych przez lekarza, obejmujących zarówno udzielanie świadczeń zdrowotnych w poradni, jak i pełnienie funkcji kierownika przychodni, jako świadczenie kompleksowe powinna zostać opodatkowana 14-proc. stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?
Dwa odrębne świadczenia według odrębnej stawki
W analizowanej sprawie usługi świadczone na rzecz podmiotu przez lekarza stanowią dwa odrębne świadczenia, tj. odrębne dla usług świadczonych w ramach funkcji kierownika przychodni oraz odrębne dla wykonywania świadczeń zdrowotnych w poradni. Świadczy o tym m.in. fakt, że zawarta umowa precyzyjnie rozdziela przychody na dwa odrębne źródła. Ponadto usługa kierowania przychodnią jest na tyle specyficzna i odmienna w swoim charakterze od świadczenia samej usługi medycznej, że powinna być traktowana jako usługa o odrębnym charakterze.
Nie więc można uznać świadczonych przez lekarza usług jako świadczenia jednolitego opodatkowanego 14 proc. stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (właściwą usług w zakresie opieki zdrowotnej - PKWiU dział 86).
Dla usług udzielania świadczeń zdrowotnych w Poradni (tj. usług w zakresie opieki zdrowotnej - PKWiU dział 86) właściwa jest 14 proc. stawka ryczałtu ewidencjonowanego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a) ustawy o zryczałtowanym PIT).
Natomiast dla usług polegających na pełnieniu funkcji kierownika Przychodni (jako usług wpisujących się w grupowanie PKWiU 82.99.19.0 „Pozostałe różne usługi wspomagające działalność komercyjną, gdzie indziej niesklasyfikowane”) właściwa jest 15 proc. stawka ryczałtu ewidencjonowanego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. v) ustawy o zryczałtowanym PIT).
Uwaga: W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym PIT, jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym PIT, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5 proc. przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:
1) art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym PIT, ryczałt wynosi 17 proc.;
2) art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym PIT, ryczałt wynosi 15 proc.;
2a) art. 12 ust. 1 pkt 2a ustawy o zryczałtowanym PIT, ryczałt wynosi 14 proc.;
2b) art. 12 ust. 1 pkt 2b ustawy o zryczałtowanym PIT, ryczałt wynosi 12 proc.;
3) art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym PIT, ryczałt wynosi 10 proc.;
4) art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym PIT, ryczałt wynosi 12,5 proc..
Właściwa stawka dla każdego rodzaju działalności
Zatem, w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg różnych stawek, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.
Uwaga: Podatek zryczałtowany (…) pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (zob. art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym PIT).
Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 września 2026 r., 0112-KDSL1-2.4011.482.2026.4.BR).
Autor: Marcin Szymankiewicz, doradca podatkowy
