Sprawa dotyczyła opodatkowania podatkiem VAT czynności wydawania przez gminę za pośrednictwem placówek oświatowych duplikatów legitymacji i świadectw. Na terenie gminy, która jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, funkcjonują jednostki budżetowe zajmujące się działalnością oświatową (przedszkola i szkoły). Placówki te realizują zadania własne gminy w zakresie edukacji publicznej. Placówki oświatowe wydają duplikaty dokumentów, tj. legitymacje uczniowskie oraz świadectwa, za co pobierają opłaty na podstawie rozporządzenia w sprawie świadectw, dyplomów państwowych i innych druków szkolnych .
Gmina ma wątpliwości, czy wydawanie przez nią za pośrednictwem placówek oświatowych duplikatów legitymacji oraz świadectw będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Sama stoi na stanowisku, że wydając duplikaty legitymacji i świadectw, nie działa, jako podatnik VAT, gdyż w odniesieniu do realizacji zadań własnych w tym zakresie nie działa, jako podmiot profesjonalny biorący udział w obrocie gospodarczym. Świadczenie usług z zakresu edukacji publicznej stanowi zadanie gminy nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji którego została powołana. Obowiązki gminy w tym zakresie wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania. Gmina podkreśliła, że wydając duplikaty legitymacji, świadectw, nie działa również na podstawie umowy cywilnoprawnej. Wydania duplikatu dokumentu może domagać się bowiem jedynie uczeń lub były uczeń danej placówki oświatowej, a nie dowolny konsument. Jednocześnie co do zasady uczeń może uzyskać duplikat dokumentu jedynie w placówce oświatowej, do której uczęszcza lub uczęszczał. Co więcej wysokość opłaty za wydanie duplikatu jest regulowana na podstawie przepisów cytowanego rozporządzenia – uczeń zainteresowany uzyskaniem duplikatu nie jest zatem uprawniony do negocjowania wysokości uiszczanej opłaty, co mógłby czynić w stosunku do przedsiębiorcy działającego w obrocie gospodarczym. Nie można zatem uznać, że placówkę oświatową i ucznia łączy stosunek cywilnoprawny, cechujący się wzajemną równością występujących w nim podmiotów. Ponadto, działalność gminy w postaci wydawania duplikatów dokumentów za pośrednictwem placówek oświatowych nie jest w żaden sposób konkurencyjna do działalności innych podmiotów gospodarczych, gdyż to wyłącznie placówki oświatowe mogą wydawać takie dokumenty. Nie może tego robić dowolny przedsiębiorca, gdyż wydane przez niego dokumenty lub duplikaty dokumentów nie będą oficjalnymi dokumentami uprawniającymi np. do wstępu na uczelnię publiczną czy zniżki na przejazdy transportem zbiorowym. Co więcej opłata za wydanie duplikatu nie jest zależna od woli danej placówki oświatowej, tylko od przepisów cytowanego rozporządzenia, a działalność placówek w tym zakresie nie jest nastawiona na osiąganie zysków.
Gmina porównała tą działalność do działalności w zakresie wydawania dowodów osobistych czy prawa jazdy, za które gmina pobiera stosowne opłaty. W stosunku do powyższych opłat, które są pobierane w wyniku wykonywania przez gminę zadań w oparciu o reżim publicznoprawny, nie budzi wątpliwości fakt, że nie podlegają one opodatkowaniu VAT. Zostało to dodatkowo potwierdzone w wyroku NSA z 8.02.2013 r., sygn. I FSK 520/12.
Zdaniem gminy także w rozpatrywanym przypadku dokumenty mogą być wydawane wyłącznie przez uprawnione do tego podmioty (tu przez określone w ustawie o systemie oświaty) w wysokości wskazanej w rozporządzeniu.
Tym samym opłaty uiszczane za wykonanie tych czynności należy uznać za opłaty publicznoprawne niepodlegające opodatkowaniu VAT. A w konsekwencji, w stosunku do wydawania duplikatów legitymacji i świadectw przez gminę za pośrednictwem jej jednostek budżetowych zastosowanie znaleźć powinien art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, co wyłącza w tym zakresie uznanie gminy za podatnika VAT.
Fiskus się nie zgodził. Organ uznał, że w odniesieniu do opisanych czynności wydawania duplikatów legitymacji uczniowskich (szkolnych) oraz świadectw – wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Świadczy bowiem w reżimie cywilnoprawnym (a nie publicznoprawnym) odpłatne usługi, a zatem wykonuje czynności wskazane w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Fiskus podkreślił także, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi płatnościami a usługami świadczonymi przez placówki oświatowe podlegające pod gminę. Beneficjentem świadczonych przez podatnika usług za odpłatnością są uczniowie, słuchacze i absolwenci.
W przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się gminy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez gminę. Tak więc świadczenie przez gminę usług za odpłatnością stanowi, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, czynność podlegającą opodatkowaniu.
Fiskus stwierdził więc, że gmina wydając za pośrednictwem placówek oświatowych duplikaty legitymacji oraz świadectw, działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania nie jest objęta regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Tym samym, wydawanie przez gminę za pośrednictwem placówek oświatowych duplikatów legitymacji oraz świadectw po centralizacji rozliczeń VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.
Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.918.2016.2.EJ, LEX nr 334110
