1. Wprowadzenie
Taryfa celna jest jednym z elementów kalkulacyjnych, które przesądzają w sposób bezpośredni o wysokości ceł, jakie należy uiścić w związku z dokonywaniem operacji handlowych z państwami trzecimi, gdyż opisom klasyfikacyjnym poszczególnych towarów przypisane są stawki celne. Ponadto, klasyfikacja taryfowa towarów pośrednio wpływa na wysokość uiszczanych podatków ponieważ podstawa opodatkowania w podatku od wartości dodanej obejmuje m.in. cła1. Również w przypadku podatku akcyzowego cła stanowią element podstawy opodatkowania, o ile zastosowanie mają procentowe stawki akcyzy2. Im wyższa stawka celna, tym wyższe należności celne, a w konsekwencji również podstawa opodatkowania VAT i akcyzą. Niekiedy klasyfikacja taryfowa towarów przesądza również bezpośrednio o wysokości stawek VAT i akcyzy.
Zob. art. 86 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. Unii Europejskiej L 347, s. 1 i nast. ze zm.) oraz art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.).
Zob. art. 104 ust. 1 pkt 43 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., 3, poz. 11.).
2. Uwagi dotyczące interpretacji Wspólnej Taryfy Celnej
Przepisy klasyfikacyjne są dość specyficzne. Różnią się one w sposób zauważalny od innych przepisów prawnych. Odmienność ta uwarunkowana jest przede wszystkim specyfiką regulowanej materii. Dotyczą one przede wszystkim zagadnień, które mogą budzić skojarzenia z towaroznawstwem. Pomimo tej specyfiki mają one jednak walor prawny i podlegają interpretacji tak jak inne przepisy prawa.
Istotnym elementem Wspólnej Taryfy Celnej, który ma moc wiążącą, a zarazem wspomaga interpretację przepisów klasyfikacyjnych dotyczących poszczególnych towarów są uwagi do działów i sekcji.
Zob. wyrok ETS z dnia 18 września 1990 r. w sprawie Gebr. Vismans Nederland BV v Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen, C-265/89, ECR [1990] I-03411.
Również na polu interpretacji przepisów klasyfikacyjnych ujawnia się ich odmienność, gdyż podstawowym regułom interpretacji przepisów klasyfikacyjnych nadano moc prawną4. Ten zbiór reguł interpretacyjnych nosi miano Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) i jest elementem Wspólnej Taryfy Celnej.
Analogiczne rozwiązanie przyjął polski prawodawca w okresie poprzedzającym akcesję do WE – zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 maja 2003 r., V SA 3416/01.
Zarówno przed przystąpieniem Polski do Wspólnoty Europejskiej, jak i po akcesji znaczącą rolę w wykładni przepisów klasyfikacyjnych odgrywały noty wyjaśniające, opinie klasyfikacyjne oraz zalecenia wydawane przez Komitet Systemu Zharmonizowanego. Chociaż powyższe, wydawane w ramach Światowej Organizacji Celnej (ang. World Customs Organization – WCO) interpretacje nie mają mocy wiążącej we Wspólnocie Europejskiej, to jednak nawet Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) zauważył, że nieuwzględnienie ich w toku interpretacji przepisów klasyfikacyjnych może mieć miejsce jedynie w szczególnych przypadkach (np. wówczas gdy interpretacje te są sprzeczne z przepisami klasyfikacyjnymi)6. Co ciekawe, przed akcesją Polski do WE polskie sądy często stwierdzały, że wydawane w ramach WCO zalecenia i opinie prawne mają dla Polski nawet charakter wiążący.
Zob. art. 7 ust. 1 lit. b) i c) Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r., Dz. Urz. Unii Europejskiej (specjalne wydanie polskie) 02/ t. 3, s. 3 i nast. Konwencja ta jest dalej powoływana jako: Konwencja Systemu Zharmonizowanego.
Zob. np. wyrok ETS z dnia 19 listopada 1975 r. w sprawie Douaneagent der NV Nederlandse Spoorwegen v Inspecteur der invoerrechten en accijnzen, C-38/75, ECR [1975] 01439; wyrok ETS z dnia 15 lutego 1977 r. w sprawie Rolf H. Dittmeyer v Hauptzollamt Hamburg-Waltershof, połączone sprawy C-69 i 70/76, ECR [1977] 00231; wyrok ETS z dnia 16 czerwca 1994 r. w sprawie Develop Dr. Eisbein GmbH & Co. v Hauptzollamt Stuttgart-West, C-35/93, ECR [1994] I-02655.
7 Zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 1998 r., V SA 598/97.
Prawidłową wykładnię przepisów klasyfikacyjnych komplikuje złożony reżim językowy. Jak wiadomo, zasadnicza część stosowanego w państwach członkowskich WE kodu taryfowego (pierwsze sześć cyfr) ustanawiana jest w przepisach prawa międzynarodowego (w ramach tzw. Systemu Zharmonizowanego). Pozostałe cyfry kodu taryfowego, które wprowadzają dalsze podpodziały Systemu Zharmonizowanego, stanowią efekt prac prawodawczych na poziomie Wspólnoty. Taka konstrukcja stosowanych we Wspólnocie kodów taryfowych ma wpływ na interpretację przepisów. Jeśli pomiędzy różnymi wersjami językowymi przepisu klasyfikacyjnego ustanowionego w ramach Systemu Zharmonizowanego występują różnice, konieczne jest odwołanie się do angielskiej lub francuskiej wersji językowej tego przepisu. Jedynie te wersje językowe mają moc prawną. Jeśli prowadzą one do takiego samego rezultatu, sprawę rozstrzyga się według znaczenia przepisów klasyfikacyjnych w tych językach, nawet jeśli jest ono odmienne od znaczenia w innych językach wspólnotowych8 (trzeba przy tym jednak zaznaczyć, że raczej niedopuszczalne byłoby nałożenie na polskiego importera wyższego cła z uwagi na treść przepisu klasyfikacyjnego np. w języku francuskim). Takie podejście znajduje uzasadnienie w art. 20 Konwencji Systemu Zharmonizowanego ustanawiającym angielski i francuski językami autentycznymi tej umowy oraz w zasadzie prawa międzynarodowego, wedle której znaczenie prawne przypisać należy autentycznym wersjom językowym umów międzynarodowych. Jeśli jednak rozbieżności językowe dotyczą „wspólnotowej” części przepisów klasyfikacyjnych, wówczas dokonanie prawidłowej wykładni tych przepisów wymaga porównania danego przepisu w poszczególnych językach państw członkowskich. W tym wypadku przesądzające znaczenie może mieć inna wersja językowa niż angielska czy francuska
Krzysztof Lasiński-Sulecki
Taryfa celna jest jednym z elementów kalkulacyjnych, które przesądzają w sposób bezpośredni o wysokości ceł, jakie należy uiścić w związku z dokonywaniem operacji handlowych z państwami trzecimi, gdyż opisom klasyfikacyjnym poszczególnych towarów przypisane są stawki celne. Ponadto, klasyfikacja taryfowa towarów pośrednio wpływa na wysokość uiszczanych podatków ponieważ podstawa opodatkowania w podatku od wartości dodanej obejmuje m.in. cła1. Również w przypadku podatku akcyzowego cła stanowią element podstawy opodatkowania, o ile zastosowanie mają procentowe stawki akcyzy2. Im wyższa stawka celna, tym wyższe należności celne, a w konsekwencji również podstawa opodatkowania VAT i akcyzą. Niekiedy klasyfikacja taryfowa towarów przesądza również bezpośrednio o wysokości stawek VAT i akcyzy.
Zob. art. 86 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. Unii Europejskiej L 347, s. 1 i nast. ze zm.) oraz art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.).
Zob. art. 104 ust. 1 pkt 43 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., 3, poz. 11.).
2. Uwagi dotyczące interpretacji Wspólnej Taryfy Celnej
Przepisy klasyfikacyjne są dość specyficzne. Różnią się one w sposób zauważalny od innych przepisów prawnych. Odmienność ta uwarunkowana jest przede wszystkim specyfiką regulowanej materii. Dotyczą one przede wszystkim zagadnień, które mogą budzić skojarzenia z towaroznawstwem. Pomimo tej specyfiki mają one jednak walor prawny i podlegają interpretacji tak jak inne przepisy prawa.
Istotnym elementem Wspólnej Taryfy Celnej, który ma moc wiążącą, a zarazem wspomaga interpretację przepisów klasyfikacyjnych dotyczących poszczególnych towarów są uwagi do działów i sekcji.
Zob. wyrok ETS z dnia 18 września 1990 r. w sprawie Gebr. Vismans Nederland BV v Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen, C-265/89, ECR [1990] I-03411.
Również na polu interpretacji przepisów klasyfikacyjnych ujawnia się ich odmienność, gdyż podstawowym regułom interpretacji przepisów klasyfikacyjnych nadano moc prawną4. Ten zbiór reguł interpretacyjnych nosi miano Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) i jest elementem Wspólnej Taryfy Celnej.
Analogiczne rozwiązanie przyjął polski prawodawca w okresie poprzedzającym akcesję do WE – zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 maja 2003 r., V SA 3416/01.
Zarówno przed przystąpieniem Polski do Wspólnoty Europejskiej, jak i po akcesji znaczącą rolę w wykładni przepisów klasyfikacyjnych odgrywały noty wyjaśniające, opinie klasyfikacyjne oraz zalecenia wydawane przez Komitet Systemu Zharmonizowanego. Chociaż powyższe, wydawane w ramach Światowej Organizacji Celnej (ang. World Customs Organization – WCO) interpretacje nie mają mocy wiążącej we Wspólnocie Europejskiej, to jednak nawet Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) zauważył, że nieuwzględnienie ich w toku interpretacji przepisów klasyfikacyjnych może mieć miejsce jedynie w szczególnych przypadkach (np. wówczas gdy interpretacje te są sprzeczne z przepisami klasyfikacyjnymi)6. Co ciekawe, przed akcesją Polski do WE polskie sądy często stwierdzały, że wydawane w ramach WCO zalecenia i opinie prawne mają dla Polski nawet charakter wiążący.
Zob. art. 7 ust. 1 lit. b) i c) Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r., Dz. Urz. Unii Europejskiej (specjalne wydanie polskie) 02/ t. 3, s. 3 i nast. Konwencja ta jest dalej powoływana jako: Konwencja Systemu Zharmonizowanego.
Zob. np. wyrok ETS z dnia 19 listopada 1975 r. w sprawie Douaneagent der NV Nederlandse Spoorwegen v Inspecteur der invoerrechten en accijnzen, C-38/75, ECR [1975] 01439; wyrok ETS z dnia 15 lutego 1977 r. w sprawie Rolf H. Dittmeyer v Hauptzollamt Hamburg-Waltershof, połączone sprawy C-69 i 70/76, ECR [1977] 00231; wyrok ETS z dnia 16 czerwca 1994 r. w sprawie Develop Dr. Eisbein GmbH & Co. v Hauptzollamt Stuttgart-West, C-35/93, ECR [1994] I-02655.
7 Zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 1998 r., V SA 598/97.
Prawidłową wykładnię przepisów klasyfikacyjnych komplikuje złożony reżim językowy. Jak wiadomo, zasadnicza część stosowanego w państwach członkowskich WE kodu taryfowego (pierwsze sześć cyfr) ustanawiana jest w przepisach prawa międzynarodowego (w ramach tzw. Systemu Zharmonizowanego). Pozostałe cyfry kodu taryfowego, które wprowadzają dalsze podpodziały Systemu Zharmonizowanego, stanowią efekt prac prawodawczych na poziomie Wspólnoty. Taka konstrukcja stosowanych we Wspólnocie kodów taryfowych ma wpływ na interpretację przepisów. Jeśli pomiędzy różnymi wersjami językowymi przepisu klasyfikacyjnego ustanowionego w ramach Systemu Zharmonizowanego występują różnice, konieczne jest odwołanie się do angielskiej lub francuskiej wersji językowej tego przepisu. Jedynie te wersje językowe mają moc prawną. Jeśli prowadzą one do takiego samego rezultatu, sprawę rozstrzyga się według znaczenia przepisów klasyfikacyjnych w tych językach, nawet jeśli jest ono odmienne od znaczenia w innych językach wspólnotowych8 (trzeba przy tym jednak zaznaczyć, że raczej niedopuszczalne byłoby nałożenie na polskiego importera wyższego cła z uwagi na treść przepisu klasyfikacyjnego np. w języku francuskim). Takie podejście znajduje uzasadnienie w art. 20 Konwencji Systemu Zharmonizowanego ustanawiającym angielski i francuski językami autentycznymi tej umowy oraz w zasadzie prawa międzynarodowego, wedle której znaczenie prawne przypisać należy autentycznym wersjom językowym umów międzynarodowych. Jeśli jednak rozbieżności językowe dotyczą „wspólnotowej” części przepisów klasyfikacyjnych, wówczas dokonanie prawidłowej wykładni tych przepisów wymaga porównania danego przepisu w poszczególnych językach państw członkowskich. W tym wypadku przesądzające znaczenie może mieć inna wersja językowa niż angielska czy francuska
Krzysztof Lasiński-Sulecki