Odpowiedź
Nie ma przeszkód, by kary umowne za opóźnienie w dostawie były kosztami podatkowymi.
Uzasadnienie
Koszty z tytułu kary umownej za nieterminową dostawę towarów będą kosztami w dacie wystawienia dokumentu źródłowego (noty obciążeniowej kontrahenta). Kara taka nie jest bowiem związana z uzyskaniem przychodu z dokonanej dostawy, a jedynie konsekwencją zrealizowania jej niezgodnie z umową. Jest to więc koszt pośredni, ujmowany w dacie poniesienia, a więc w dacie dokumentu źródłowego (art. 22 ust. 6b ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej u.p.d.o.f.).
Za każdym razem należy jednak badać, czy koszty takie są uzasadnione, a więc czy nie wynikają z niestaranności czy niedbałości podatnika (por. interpretację Ministra Finansów z 16.12.2014 r., IBPBI/2/423-1102/14/AP). Należy bowiem zbadać, czy istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy tymi wydatkami a przychodem (zachowanie lub zabezpieczeniu źródła przychodów – art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.). Takie kary nie mogą wynikać z nieracjonalnego i pozbawionego należytej staranności działania podatnika. Jeżeli natomiast:
– podatnik działał przy zachowaniu zasad należytej staranności,
– kary wynikały z okoliczności, na które nie miał on wpływu
– kary te są związane z uzyskiwanym przychodem
to można je uznać za koszty podatkowe.
Jeśli natomiast chodzi o przychody z kary umownej (a więc przychody w istocie niezwiązane z konkretną dostawą) to należy ująć je w dacie faktycznego uzyskania (zapłaty – art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f.).
Proszę jednak zauważyć, że czym innym jest opóźnienie w dostawie towarów przez dostawcę, a czym innym opóźnienie w dostawie przez przewoźnika. Dostawa sprzedanych towarów nie jest odrębną od sprzedaży usługą, a więc wyłączenie z kosztów z art. 23 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. będzie obowiązywało tylko w przypadku wadliwości dostarczonych towarów.
Natomiast termin dostawy jest istotnym elementem usługi przewozu, zatem opóźnienie w wykonaniu tej usługi stanowi wadę samej usługi przewozu (art. 49 ust. 1 ustawy z 15.11.1984 r. – Prawo przewozowe – dalej u.p.p. Odpowiedzialność przewoźnika za nienależyte wykonanie umowy przewozu obejmuje również opóźnienie w przewozie przesyłki (art. 65 ust. 1 u.p.p.). W efekcie odszkodowanie za opóźnienie w wykonaniu usługi transportowej zalicza się do odszkodowań za wadliwe wykonanie usługi wyłączonych z kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. Podobnie nie będzie kosztem kara umowna np. za uszkodzenie towaru w przewozie.
Nie należy usługi przewozu traktować analogicznie do innych usług. Przykładowo w przypadku robót budowlanych termin wykonania usługi nie stanowi istotnej cechy tej umowy (art. 647 ustawy z 23.04.1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 poz. 459 z późn. zm.)) i uchybienie w tym zakresie nie będzie powodowało wadliwości robót budowlanych. Ewentualne zastrzeżone przez strony na okoliczność opóźnienia w robotach budowlanych kary umowne będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych.
Niezależnie od powyższych uwag należy zwrócić uwagę na stosowane w transporcie drogowym kary umowne (choć w istocie zmierzające do obejścia niektórych zasad co do kar za opóźnienie), które przysługują nie tyle z tytułu uchybienia terminowi wykonania przewozu, co innych zdarzeń (np. niepodstawienie pojazdu na załadunek/wyładunek). Takie kary nie wynikają z niewłaściwego wykonania usługi przewozu, zatem mogą stanowić koszty podatkowe.
Podobne stanowisko wyrażono m.in. w interpretacji Ministra Finansów z 11.09.2015 r., ILPB3/4510-1-281/15-2/AO czy z 16.01.2015 r., IPPB3/423-1174/14-2/PK1.
Autor odpowiedzi: Krzysztof Klimek
Odpowiedzi udzielono 12.10.2017 r.
Czy kary umowne można ująć w kosztach uzyskania przychodu?
Prowadzę PKPiR i otrzymuję kary za nieterminową dostawę towaru. Zdarza się również, że to ja obciążam swojego dostawcę taką karą. Kiedy mogę zaliczyć do kosztów podatkowych karę umowną, na którą kontrahent wystawił notę obciążeniową?W którym momencie rozliczyć przychód z kary umownej, na którą wystawiłem notę obciążeniową? Przeczytaj odpowiedź eksperta Vademecum Głównego Księgowego.
