W którym momencie stwierdzone braki towaru w dostawie wewnątrzwspólnotowej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?

Jesteśmy spółką z o.o. Importujemy towar, którego odprawa odbywa się w Hamburgu na podstawie faktury zakupu towaru. Podczas przyjęcia towaru do naszego magazynu stwierdzone zostały braki (z powodu kosztów agencji celnej przewyższających wartość zapłaconego cła od stwierdzonego braku, nie występowaliśmy o korektę zgłoszenia celnego). Nie jest nam znane miejsce powstania braku. Podjęliśmy działania wyjaśniające z dostawcą, który twierdzi, że wysłał towar zgodnie z fakturą, w związku z czym nie wystawi dokumentów korygujących dostawę oraz wyjaśnienia ze spedytorem, który też twierdzi, że nic nie zaniedbał (kontener był zaplombowany). Wystąpiliśmy do ubezpieczyciela o wypłatę odszkodowania.

Pytanie:
Jeśli otrzymamy odszkodowanie, to w którym momencie stwierdzony brak ilościowy będzie dla nas kosztem?
Czy w chwili powstania (stwierdzenia) braku, czy w chwili otrzymania kwoty odszkodowania?
Jeśli odszkodowanie wypłacone byłoby dopiero w kolejnym roku podatkowym, to w którym momencie traktować wartość braku towaru jako koszt - w roku jego powstania i stwierdzenia, czy w roku otrzymania z towarzystwa ubezpieczeniowego rekompensaty finansowej za powstały brak?

Odpowiedź:
Otrzymanie odszkodowanie nie wyznacza momentu, w którym strata z tytułu braku towarów może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Stratę tą uznać należy za koszt pośrednio związany z uzyskiwanymi przez spółkę przychodami, a więc koszt potrącalny w dacie jego poniesienia, czyli w dniu, na który spółka ujmie go w księgach rachunkowych (zaksięguje) na podstawie odpowiedniego dokumentu.

Uzasadnienie:
Kosztami uzyskania przychodów są koszty ponoszone przez podatników w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (zob. art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej u.p.d.o.p.).
Na gruncie przytoczonego przepisu dopuszcza się zaliczanie do podatkowych kosztów uzyskania przychodów strat w składnikach majątku podatników (z zastrzeżeniem przepisów art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 u.p.d.o.p.), w tym strat w towarach handlowych oraz materiałach podatników (zakładam, że pytanie dotyczy towarów stanowiących towary handlowe lub materiały spółki). Wniosek ten potwierdzają organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 kwietnia 2010 r. (IBPBI/2/423-100/10/PC). Czytamy w niej, że "wśród kosztów podlegających wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów przepisy nie wymieniają strat w towarach, co oznacza, że straty te mogą być - co do zasady - uznane za koszt uzyskania przychodów. W odniesieniu do strat w majątku obrotowym nie można co prawda twierdzić, że zmierzają one do osiągnięcia przychodów, stanowią jednak element naturalnego ryzyka towarzyszącego prowadzonej działalności gospodarczej". Jak jednocześnie czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 marca 2007 r. (1401/BP-II/4210-8/07/JM), "uznanie strat w środkach obrotowych za koszty uzyskania przychodów jest możliwe, o ile stan faktyczny spełnia warunki art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Za koszt podatkowy należy uznać straty w środkach obrotowych, gdy powstały poza wolą podatnika, w sposób od niego niezależny, mimo zachowania należytej staranności w prowadzeniu przedsiębiorstwa, gdy okoliczności powstania owych strat wykazane zostały w sposób należyty".
W przedstawionej sytuacji spółce w żadnym razie nie można zarzucić niezachowania należytej staranności (skoro brakujące towary nie zdążyły nawet dotrzeć do spółki), a zatem strata poniesiona przez spółkę z tytułu braku towarów może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów (o ile do kosztów uzyskania przychodów nie zostały zaliczone wydatki na nabycie brakujących towarów; nie jest dopuszczalne zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów straty w towarach, jeżeli wydatki na ich nabycie lub wytworzenie już zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów).
Nie jest przy tym warunkiem takiej możliwości otrzymanie przez spółkę odszkodowania z tytułu braku towarów. W konsekwencji w żadnym razie otrzymanie odszkodowanie nie wyznacza momentu, w którym strata z tytułu braku towarów może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Straty takie uznać należy za koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przez spółkę przychodami, a więc koszty potrącalne w dacie ich poniesienia, czyli w dniu, na który ujęto je w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie odpowiedniego dokumentu (zob. art. 15 ust. 4d i 4e u.p.d.o.p.). Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lipca 2010 r. (IPPB3/423-196/10-2/MS), w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, że "w związku z brakiem w ustawie o CIT innych przepisów, które regulowałyby moment rozpoznania strat w środkach obrotowych Spółki jako kosztu uzyskania przychodów, przedmiotowe straty są potrącalne w dacie ich poniesienia, tj. w dacie, na który koszt został ujęty w księgach rachunkowych Spółki na podstawie odpowiedniego dowodu".

[Uwaga! Odpowiedź na to pytanie jest już nieaktualna od 1 I 2018 r.]