Załóżmy, że prowadzimy działalność w formie sklepu internetowego, która polega na pośredniczeniu w sprzedaży. W ramach tej działalności nabywca zgłasza nam zamiar zakupu wybranego towaru za proponowaną przez nas określoną cenę. W razie akceptacji tej ceny, nabywca przelewa ją na nasz rachunek. Następnie nasz sklep zamawia towar u dostawcy (producenta lub sprzedawcy) za umówioną cenę, ale niższą niż zaoferowana nabywcy, którą przelewamy na rachunek dostawcy. Towar jest dostarczany bezpośrednio nabywcy przez dostawcę. Skutkiem tego nasza firma nie otrzyma faktury, ani innego dowodu sprzedaży. Pojawia się problem, w jaki sposób należy zaewidencjonować tę transakcję w PKPiR.
Jest to jedno ze stanowisk prezentowanych przez organy podatkowe. Ich zdaniem, w tym przypadku przychodem jest kwota otrzymana na rachunek bankowy firmy prowadzącej sklep internetowy, natomiast kosztem podatkowym, pod warunkiem właściwego jego udokumentowania, jest wartość towarów, tj. kwota przekazana dostawcy. Takie stanowisko stawia więc podmiot pośredniczący w roli sprzedawcy.
Chcąc właściwie zakwalifikować podatkowo zdarzenia gospodarcze występujące w przedstawionej transakcji, trzeba ustalić, czy organizator transakcji, czyli nasz sklep internetowy, dokonuje sprzedaży towarów. Niestety, kwestia ta nie została jednoznacznie rozstrzygnięta. Organy podatkowe uznawały dotąd, że sprzedaży dokonuje jednak organizator transakcji, o czym świadczy przede wszystkim:
• przelew na jego konto pełnej opłaty za towar, którego dokonuje nabywca,
• przekazanie przelewem dostawcy należnej mu kwoty za zakupiony towar – niższej niż kwota otrzymana od nabywcy.
Jego zysk, według takiego poglądu, stanowi różnica między otrzymaną kwotą i kwotą przekazaną dostawcy towaru. W takiej sytuacji różnica ta nie jest jednak prowizją, a jedynie częścią należności wymaganej od nabywcy towaru.
Wspomniane wyżej zdarzenia gospodarcze należy odnieść do PKPiR. Biorąc pod uwagę zaprezentowane stanowisko, kwota należności przelana na rachunek organizatora transakcji stanowi dla niego przychód. Natomiast kosztem jest kwota przekazana dostawcy towaru, ale pod warunkiem jej właściwego udokumentowania. Księgowania zdarzeń gospodarczych dokonuje się na podstawie prawidłowych dokumentów księgowych, co w tym przypadku jest utrudnione. Zakupiony u dostawcy towar nigdy bowiem nie trafia do organizatora transakcji, ponieważ jest bezpośrednio dostarczany nabywcy. Oznacza to, że w takiej transakcji nie ma faktur lub rachunków, a jedynym dowodem na zakup towaru jest potwierdzenie przelewu bankowego.
Jeśli chodzi o przychód, za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się, co do zasady, dzień m.in. wydania rzeczy nie później niż dzień:
• wystawienia faktury albo
• uregulowania należności.
Oznacza to, że moment powstania przychodu należnego został ściśle związany z wystąpieniem najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w tym przepisie, tj. m.in. z wydaniem rzeczy, wystawieniem faktury albo otrzymaniem należności, a więc i z przelewem środków pieniężnych na konto organizatora. W tym przypadku, zdaniem jednego z organów podatkowych: „(...) przychody uzyskane w związku ze sprzedażą towarów przez Internet przy wykorzystaniu modelu logistycznego dropshippingu stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, ustalony w wysokości należności jaką nabywca zapłacił Zainteresowanemu za dany towar. Przychód ten powstaje co do zasady w momencie wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy Wnioskodawcy, o ile nie wystawił On wcześniej faktury z tytułu realizacji transakcji sprzedaży." (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 września 2011 r., ILPB1/415-782/11-2/TW).
Jeśli zaś chodzi o koszt zakupu, podstawą dokonywania zapisów w PKPiR po stronie kosztów są przede wszystkim faktury, rachunki i dokumenty celne. Mogą to być także inne dokumenty, ale powinny spełniać wymogi określone w § 12 rozporządzenia w sprawie prowadzenia PKPiR. Dowody księgowe inne niż faktury, rachunki i dokumenty celne, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem, powinny zawierać co najmniej:
• wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
• datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeśli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
• przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
• podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych
– oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.
Za dowody księgowe uważa się również m.in. dowody opłat pocztowych i bankowych.
Niestety, samo potwierdzenie przelewu bankowego kwoty z tytułu zakupu towaru na konto dostawcy nie może stanowić podstawy zaksięgowania kosztu w PKPiR. Nie zawiera ono bowiem wymienionych wyżej danych wymaganych od prawidłowo wystawionego dowodu księgowego. W takiej sytuacji organizator omawianej transakcji nie może traktować takiego potwierdzenia jako dowodu zakupu. A zatem:
• wydruk potwierdzenia zapłaty wygenerowany z systemu bankowego (jako nie spełniający wymogów przewidzianych w rozporządzeniu w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów) nie może stanowić podstawy zapisu kosztu w PKPiR,
• w sytuacji, gdy podatnik nie dysponuje dowodem zakupu towaru w postaci dowodu księgowego, który będzie spełniał wspomniane wyżej warunki do uznania za dokument, na podstawie którego można by dokonać zapisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów, zakup towaru handlowego nie może być ewidencjonowany w kolumnie 10 PKPiR. (patrz interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 marca 2011 r., ILPB1/415-1327/10-6/AO).
Brak dokumentu zakupu spełniającego wymogi stawiane dowodom księgowym uniemożliwi zaksięgowanie kwoty przekazanej dostawcy w PKPiR i tym samym zaliczenie jej do kosztów podatkowych. Oznacza to, że podstawę opodatkowania w takiej sytuacji stanowi kwota należności przekazanej przez nabywcę towaru na konto organizatora transakcji (patrz: interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 marca 2011 r., nr ILPB1/415-1327/10-7/AO).
Ostatnio organy podatkowe zajmują jednak odmienne stanowisko. Otóż, ich zdaniem, w działalności o charakterze dropshippingu przychodem jest prowizja, czyli różnica między kwotą otrzymaną od nabywcy a kwotą przekazaną dostawcy. Uznano, że w takiej sytuacji mamy do czynienia jedynie z pośrednictwem w płatnościach i zamówieniach (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2012 r., ILPB1/415-1183/11-2/TW).
Przykład
Podatnik prowadzi sklep internetowy stosując dropshipping, tj. pośrednictwo handlowe przez aukcje internetowe. Występując w roli pośrednika handlowego ustala prowizję jako różnicę pomiędzy kwotą wpływu pieniężnego od klientów w postaci przelewów bankowych na jego rachunek bankowy, a kwotą przekazaną do dostawcy. Na ustaloną w powyższy sposób prowizję podatnik wystawia rachunki klientom zamawiającym towar za jego pośrednictwem. Suma rachunków w danym miesiącu jest podstawą do zaksięgowania przychodu w PKPiR.
Podatnik nie jest właścicielem towaru, nie jest również importerem, ponieważ nie sprowadza towaru na własny rachunek, a jedynie pośredniczy w płatnościach i zamówieniach.
Przychodem jest więc w tym przypadku kwota prowizji (patrz interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 lipca 2013 r., IPTPB1/415-218/13-4/DS).