Obecne przepisy nie zawierają rozwiązań prawnych, które miałyby usprawnić przekazanie biznesu kolejnemu pokoleniu i tym samym zapewnić ochronę przed podziałem firmy lub majątku, na który polscy przedsiębiorcy pracowali przez lata. Z uwagi na brak krajowych rozwiązań prawnych część przedsiębiorców decyduje się na wniesienie majątku (np. udziałów w prowadzonych biznesach) do zagranicznych fundacji lub trustów. W szczególności wśród firm rodzinnych spotykanym rozwiązaniem jest przeniesienie majątku do tzw. fundacji rodzinnej. Rozwiązanie to przewidują niektóre kraje europejskie m.in.: Niemcy, Szwecja, Szwajcaria czy Liechtenstein, a już niedługo do tego grona dołączy Polska, bowiem 14 grudnia 2022 r. Sejm RP uchwalił ustawę o fundacji rodzinnej („ustawa”).
Fundacja rodzinna w polskim wydaniu
Ustawa zakłada, że fundacja rodzinna („fundacja”) będzie osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia majątku, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na ich rzecz. Podstawowym zadaniem fundacji jest wspieranie wielopokoleniowej sukcesji poprzez akumulację kapitału zapewniając środki na pokrycie bieżących potrzeb członków rodziny przy jednoczesnym zachowaniu wartości kluczowych dla rodziny.
Czytaj w LEX: Wiórek Piotr Marcin, "Ciemna strona" fundacji rodzinnej? Uwagi z perspektywy prawa niemieckiego >>>
Fundator a beneficjent
W modelu fundacji sukcesja odbywa się tylko raz przy utworzeniu fundacji przez fundatora poprzez złożenie oświadczenia o ustanowieniu Fundacji w akcie założycielskim albo w testamencie. Fundatorem może być tylko osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych. Fundacja może mieć kilku fundatorów, z wyjątkiem fundacji ustanowionej w testamencie, która może mieć tylko jednego fundatora. W przeciwieństwie do fundatora beneficjentem może być osoba fizyczna, organizacja pozarządowa prowadząca działalność pożytku publicznego oraz sam fundator. Beneficjent to osoba, która zgodnie ze statutem może otrzymać świadczenie od Fundacji lub mienie w związku z jej rozwiązaniem.
Czytaj w LEX: Miarą sukcesu - wdzięczność. Rozmowa z Adrianną Lewandowską, prezesem Instytutu Biznesu Rodzinnego >>>
Wniesienie majątku bez podatku
Zarówno w podatku CIT jak i PIT wniesienie majątku do Fundacji jest neutralne podatkowo. W przypadku CIT przepisy ustawy wprost wskazują, że fundacja korzysta ze zwolnienia podmiotowego, z związku z czym otrzymany majątek nie będzie powodował powstania zobowiązania podatkowego. W przypadku PIT przepisy ustawy nie przewidują analogicznego zwolnienia, ale również nie zawierają regulacji, które łączyłyby wyposażenie fundacji w majątek oraz uzyskanie uprawnień z tego wynikających z zaistnieniem zdarzenia opodatkowanego.
Wnosząc majątek do fundacji należy pamiętać o tym, że w spisie majątku fundacji powinna zostać zamieszczona informacja o aktualnych proporcjach przypadających na każdego z fundatorów oraz fundację, ponieważ jest to istotne dla ustalenia zobowiązań w PIT przy wypłacie świadczenia na rzecz beneficjentów lub przy wydaniu mienia po rozwiązaniu fundacji. Przepisy precyzują, że mienie wniesione w drodze darowizny lub spadku przez zstępnego, wstępnego, małżonka albo rodzeństwo fundatora, przypisuje się temu fundatorowi, a gdy wnoszący jest spokrewniony z więcej niż jednym fundatorem, to mienie przypisuje się im w częściach równych. W przypadku wniesienia mienia przez inne osoby, mienie przypisuje się fundacji, co niekorzystnie wpływa na wysokość zwolnienia w PIT przy wydaniu świadczenia (pieniężnego albo niepieniężnego) lub wydaniu mienia po rozwiązaniu fundacji.
Czytaj w LEX: Jak zapewnić struktury długowieczności firm rodzinnych >>>
Czytaj w LEX: Od firmy rodzinnej do korporacji >>>
Zwolnienie z PIT dla wybranych – przynajmniej na razie
Regulacje ustawy przewidują, że z podatku PIT zwolnione będą przychody uzyskane przez fundatora jak i przez beneficjenta będącego w stosunku do fundatora osobą zaliczoną do tzw. „grupy zero” na podstawie art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (tj. małżonek, zstępny, wstępny, pasierba, rodzeństwo, ojczym i macocha), z tytułu otrzymania świadczenia albo mienia po rozwiązaniu fundacji.
W sytuacji, gdy fundacja ma więcej niż jednego fundatora lub gdy do fundacji zostało wniesione mienie przez inne podmioty niż fundator lub jego małżonek, zstępny, wstępny albo rodzeństwo, zwolnienie przysługuje fundatorowi, w części odpowiadającej przypadającej na niego proporcji wniesionego przez niego mienia do fundacji, a w przypadku osoby innej niż fundator, zwolnienie to przysługuje jej w części odpowiadającej proporcji przypadającej na fundatora, w stosunku do którego jest osobą zaliczaną do tzw. „grupy zero”. Kwestia wpływu proporcji na wysokość zobowiązania w PIT przy wydaniu świadczenia pieniężnego albo niepieniężnego lub mienia po rozwiązaniu Fundacji zostanie opisana szerzej w naszym kolejnym artykule.
Opodatkowanie dochodów Fundacji rodzinnej
Fundacja będzie mogła prowadzić działalność z wykorzystaniem aktywów, które posiada w swoim majątku. Według art. 6 ustawy fundacja będzie mogła:
- zbywać mienie, o ile nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia,
- uczestniczyć w spółkach handlowych, funduszach inwestycyjnych, spółdzielniach i podobnych podmiotach,
- nabywać i zbywać papiery wartościowe, instrumenty pochodne i podobne prawa (np. udziały/akcje spółek),
- udzielać pożyczek podmiotom powiązanym, dokonywać obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi w celu dokonywania płatności (np. wymiana waluty celem finansowania wydatków beneficjenta przebywającego za granicą),
- prowadzić działalność związaną z najmem, dzierżawą, udostępnianiem mienia, prowadzić gospodarstwo rolne. W takim przypadku osiągane dochody będą podlegały zwolnieniu z CIT.
Fundacja powinna jednak świadomie podejmować działania o charakterze gospodarczym, gdyż podjęcie działalności w innym zakresie niż ustawowo dozwolony spowoduje objęcie uzyskiwanych z tego tytułu przychodów stawką 25 proc. Dodatkowo ze zwolnienia zostały wyłączone tzw. przychody od budynków, dla których zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy CIT stawka wynosi 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.
Pomimo tego wniesienie udziałów spółki do fundacji nie spowoduje, że wskutek wstąpienia fundacji w prawa właściciela spółka będzie musiała zaprzestać prowadzić swoją działalność operacyjną, jeżeli nie wpisuje się ona w ww. katalog. W takim wypadku działalność fundacji ma charakter bierny, a nie operacyjny, co oznacza m.in., że czerpie ona zyski w postaci dywidendy wypłacanej ze spółki, której jest właścicielem.
Fundacja z uwagi na fakt, że korzysta ze zwolnienia podmiotowego jako podatnik podatku CIT nie płaci podatku od otrzymanej dywidendy. Natomiast przychód spółki z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowany jest na zasadach ogólnych – zgodnie z prowadzoną formą – tj. stawką 19 proc. lub 9 proc. (mały podatnik). W praktyce możliwe oczywiście będzie obniżenie efektywnej stawki opodatkowania poprzez zastosowanie odpowiednich instrumentów – np. korzystanie ze zwolnienia podatkowego wynikającego z decyzji o wsparciu, czy wdrożenia ulg lub innych preferencji podatkowych.
Opodatkowanie CIT w fundacji pojawi się dopiero w momencie wypłaty świadczenia lub wydania mienia po jej rozwiązaniu. Kwestia ta zostanie szerzej opisana w naszym kolejnym artykule.
Spółki jawne i JDG
Przedsiębiorcy prowadzący spółki jawne chcąc wnieść posiadane udziały do majątku założonej fundacji muszą liczyć się z faktem, że w dniu ich przekazania spółka jawna przestaje być transparentna podatkowo i staje się podatnikiem CIT. Ponadto przedsiębiorcy ci muszą pamiętać, że zgodnie z przepisami KSH spółka jawna musi posiadać co najmniej dwóch wspólników. Dlatego istotne jest, aby przed przekazaniem udziałów do fundacji dokładnie przeanalizować zaplanować docelową właścicielską spółki.
Ustawa nie przewiduje również ograniczeń w zakresie nabywania przez fundację przedsiębiorstwa osoby fizycznej prowadzonego w postaci Jednoosobowej Działalności Gospodarczej (JDG), ale już ogranicza zakres jego prowadzenia tylko do celów ustawowych fundacji. Oznacza to, że Fundacja będzie musiała dokonać aportu całego przedsiębiorstwa lub poszczególnych jego składników do spółki, wydzierżawić je lub podjąć inne czynności, które pozwolą na korzystanie z tego przedsiębiorstwa.
Podatkowe wątpliwości
Z perspektywy podatkowej postanowienia ustawy są korzystne dla zdecydowanej większości podatników – przyszłych fundacji oraz jej beneficjentów. Niewątpliwie wprowadzenie tego uregulowania będzie miało fundamentalne znaczenie dla przetrwania wielu polskich firm rodzinnych. Trzeba jednakże zaznaczyć, że aktualnie brzmienie podatkowych uregulowań ustawy w niektórych wypadkach może powodować, że nie będzie to efektywne rozwiązanie dla wszystkich przedsiębiorców. Naszym zdaniem może się tak wydarzyć przykładowo z następujących powodów:
- kilku członków rodzin (np. rodzeństwo) w praktyce nie będzie motywowane do założenia Fundacji rodzinnej z uwagi na niekorzystne opodatkowanie takich Fundacji;
- wielu potencjalnych fundatorów może nie zakładać Fundacji ze względu na de facto sankcyjne opodatkowanie w przypadku rozwiązania Fundacji (faktycznie opodatkowanie majątku, a nie dochodu);
- mimo zapowiedzi ministerialnych, nie zdecydowano się na wprowadzenie ułatwień dla przedsiębiorców, którzy chcieliby przenieść do Fundacji aktywa aktualnie posiadane w zagranicznych fundacjach.
Mamy nadzieję, że dzięki stosunkowo niewielkim zmianom legislacyjnym powyżej wskazane mankamenty Ustawy zostaną wyeliminowane. O szczegółach opodatkowania dystrybucji majątku z fundacji, opodatkowania w PIT beneficjentów oraz pozostałych kwestiach podatkowych wiążących się z Fundacją będziecie Państwo mogli przeczytać w naszym kolejnym artykule.
Autorzy: Michał Lejman, partner associate w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte, lider sektora SME
Marek Paszczela, menedżer w dziale Doradztwa Podatkowego, Deloitte
Klaudia Ostanek, konsultantka w dziale Doradztwa Podatkowego, Deloitte
