Tak wskazał NSA w wyroku z 11 stycznia 2017 r. W przedmiotowej sprawie podatnik nabył na podstawie postanowienia sądu rejonowego spadek w 1 części nieruchomości. To nabycie zgłosił fiskusowi. W ustawowym 6-miesięcznym terminie nie zgłosił jednak pozostałych składników masy spadkowej - lokali mieszkalnych oraz udziału we współwłasności nieruchomości. Podatnik podnosił, że nie miał pierwotnie wiedzy o wszystkich nieruchomościach wchodzących w skład przedmiotowego spadku, wobec czego w sprawie winien mieć zastosowanie art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podatnik był przekonany, że do spadku wchodziła jedynie jedna nieruchomość. O innych nieruchomościach nie miał wiedzy, gdyż wszelka dokumentacja dotycząca majątku zmarłej matki była przechowywana w jej mieszkaniu, a klucze do niego miał wyłącznie brat podatnika – drugi spadkobierca, z którym pozostaje w złych stosunkach. Podatnik wskazał, że pełną informację o całej masie spadkowej uzyskał dopiero po roku i wtedy niezwłocznie dokonał korekty deklaracji podatkowej SD-Z2.
Fiskus nie dał wiary tłumaczeniom podatnika. Uznał, że nie jest zwolniony od podatku od spadku w zakresie nieruchomości ujawnionych po ustawowym terminie 6 miesięcy. Ustalił więc podatnikowi podatek od spadków i darowizn od nabycia tytułem dziedziczenia. Według fiskusa w sprawie nie miał zastosowania art. 4a ust. 2, albowiem podatnik musiał mieć wiedzę o wszystkich składnikach masy majątkowej, gdyż uczestniczył w postępowaniu spadkowym po zmarłej matce, a nadto wszystkie sporne nieruchomości figurowały w ewidencji podatku od nieruchomości oraz w księgach wieczystych.
Z fiskusem nie zgodził się zarówno WSA w Poznaniu, jak i NSA. Zdaniem sądu pierwszej instancji organy zbyt arbitralnie i bez dokonania wyczerpujących ustaleń faktycznych stwierdziły, że w sprawie nie mógł mieć zastosowania przepis art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z tym przepisem przy dokonywaniu zgłoszenia w okresie po upływie 6 miesięcy od daty powstania obowiązku podatkowego podatnik winien jedynie uprawdopodobnić (a nie udowodnić) fakt późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu spadku.
Podobnie argumentował NSA. Zdaniem sądu przepis ten ma niewątpliwie charakter mieszany, materialno-procesowy. O jego procesowym charakterze świadczy zwrot normatywny "uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu". Uprawdopodobnienie jest bowiem elementem konstrukcyjnym prawa procesowego, to po pierwsze, a po wtóre wskazuje sposób dochodzenia prawa podatnika, jakim jest możliwość zgłoszenia naczelnikowi urzędu skarbowego rzeczy i praw majątkowych po terminie określonym w ustępie pierwszym. W pozostałym zakresie przepis ma charakter materialny albowiem kształtuje sytuację prawną podatnika.
Z przywołanej wyżej regulacji art. 4a u.p.s.d. i wzajemnego stosunku obu ustępów wynika, że ust. 2 ma zastosowanie do takich przypadków, gdy spadkobierca z przyczyn od siebie niezależnych nie wie o nabyciu spadku i uprawomocnieniu się postanowienia o stwierdzeniu jego nabycia albo nie wie, jaki faktycznie majątek był przedmiotem dziedziczenia. Należy również zauważyć, że ust. 2 ma charakter szczególny w stosunku do ust. 1. Przede wszystkim łagodzi jego rygoryzm i nakazuje w sposób elastyczny rozstrzygać o możliwości jego zastosowania.
W sprawie niniejszej zwrot normatywny "dowiedział się o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych" należy odnieść nie tyle do wiedzy spadkobiercy o wydaniu deklaratoryjnego orzeczenia o stwierdzeniu nabycia spadku, a do momentu, w którym dowiedział się on o nabyciu konkretnych rzeczy lub praw w związku ze śmiercią spadkodawcy. Normodawca uregulował zatem inną sytuację od przewidzianej w art. 4a ust. 1 i w tej sytuacji dopuścił, jako wyjątek, uprawdopodobnienie zamiast dowodu.
Dokonanie uprawdopodobnienia tego, że o określonych prawach majątkowych wchodzących w skład spadku strona dowiedziała się w określonym, późniejszym momencie należy do strony, a organy nie zgadzając się z tym stanowiskiem muszą w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy wykazać, że strona nie dochowała którejś z wymienionych przesłanek. Twierdzenie organu odwoławczego, że skoro podatnik już w dacie sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia wiedział o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, to nie może mieć do niego zastosowanie art. 4a ust. 2, jest zbyt daleko idącym uproszczeniem. W niniejszej sprawie podatnik w sposób wiarygodny podniósł, że z uwagi na konflikt z bratem nie wiedział, jaki był rzeczywisty majątek po zmarłej matce. Logicznym jest, że gdyby wiedział, to uwzględniłby w zeznaniu podatkowym, które złożył w odniesieniu do jednej nieruchomości, mając świadomość, że z uwagi na stopień pokrewieństwa podatku by nie płacił.
Wyrok NSA z 11 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3748/14
