Czym się różni anulowanie faktury od jej korekty?
W myśl przepisów wykonawczych do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej jako: ustawa o VAT), fakturę korygującą wystawia się, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów, podwyższono cenę lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 16 i § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.). Sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę (§ 16 ust. 4 wskazanego wyżej rozporządzenia). Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie. Faktura korygująca wystawiana jest zatem w celu podania prawidłowych oraz zgodnych z rzeczywistością kwot oraz innych danych na fakturze.
W jakich przypadkach dopuszczalne jest anulowanie faktury?
W praktyce możliwe jest anulowanie faktury w sytuacji, gdy:
· wystawiono ją na podstawie zamówienia, które zostało anulowane, w związku z czym nie doszło do zawarcia umowy i powstania obowiązku podatkowego;
· wystawiono ją, wpisując omyłkowo usługę, której nie wykonano czy towary, których zamówienie nie obejmowało - zatem dokumentując czynność nie istniejącą.
W jaki sposób należy anulować fakturę?
Anulowanie faktury polega na umieszczeniu przez podatnika na oryginale i kopii faktury adnotacji: „anulowano dnia”, przekreśleniu oryginału i kopii faktury oraz na umieszczeniu na nich podpisu osoby upoważnionej do wystawiania faktur. Wszystko po to, aby uniemożliwić powtórne wykorzystanie faktury. Anulowane faktury, zarówno oryginał, jak i kopia powinny być przechowywane przez sprzedawcę. Bardzo ważne jest, aby z błędnie wystawionego dokumentu jednoznacznie wynikało, że został on anulowany. Na fakturach tych powinno się więc znajdować trwałe przekreślenie, uniemożliwiające ich wtórne wydanie, a także adnotacja: „anulowano”. Faktury te należy przechowywać w dokumentacji.
Anulowanie faktury a powstanie obowiązku podatkowego w VAT
Przy anulowaniu faktury nie powstaje obowiązek zapłaty podatku VAT należnego, określony w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem w takiej sytuacji nie dochodzi do sprzedaży towaru i wprowadzenia faktury do obrotu prawnego. Wyjątek od tej zasady stanowi przypadek, w którym VAT należny wynikający z anulowanej faktury został wykazany w deklaracji VAT-7 (postanowienie w sprawie interpretacji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z dnia 29 maja 2006 r., sygnatura III-2/443-15.2/18489/06/PJ). Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sosnowcu w interpretacji z dnia 6 stycznia 2006 r. (sygnatura PP IV/443-129/05) stwierdził natomiast: „Kierując się brzmieniem art. 108 ust. 1 ustawy o VAT – w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego, w efekcie samego wystawienia faktury, wykazującej kwotę podatku VAT. Faktura VAT jedynie sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego (faktura anulowana), nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji anulowania faktur VAT podatnik jest upoważniony do zmniejszenia podatku należnego wykazanego pierwotnie w deklaracji VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym uwzględniono wartości wynikające z anulowanych faktur VAT, poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7. Jednakże do momentu złożenia korekty deklaracji VAT-7 podatnik jest zobowiązany uiścić kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego wykazaną w pierwszej wersji deklaracji VAT-7 za dany miesiąc rozliczeniowy (art. 103 ust. 1 ustawy o VAT)”.
Podsumowując należy stwierdzić, że w niektórych wypadkach podatnik może anulować faktury, a sposób jej anulowania - z braku uregulowania tej kwestii w przepisach ustawy o VAT i przepisach wykonawczych do niej – wykształciła praktyka i wskazówki zawarte w wiążących interpretacjach podatkowych wydawanych przez organy podatkowe oraz w orzecznictwie sądowym.
Patrycja Grey
W myśl przepisów wykonawczych do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej jako: ustawa o VAT), fakturę korygującą wystawia się, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów, podwyższono cenę lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 16 i § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.). Sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę (§ 16 ust. 4 wskazanego wyżej rozporządzenia). Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie. Faktura korygująca wystawiana jest zatem w celu podania prawidłowych oraz zgodnych z rzeczywistością kwot oraz innych danych na fakturze.
W przeciwieństwie do korekty faktury, która jest uregulowana we wskazanych wyżej przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r., kwestia anulowania faktury nie została uregulowana ani w ustawie o VAT, ani też w przepisach wykonawczych do ustawy o VAT. Nie oznacza to jednak, że anulowanie faktury nie jest dopuszczalne. Na możliwość anulowania faktury wskazują zarówno organy podatkowe w wydawanych wiążących interpretacjach podatkowych, jak i sądy administracyjne w swoim orzecznictwie. Na przykład Naczelnik Urzędu Skarbowego w Opolu w interpretacji z dnia 11 października 2006 r. (sygnatura PP/443-80-1-GK/06) stwierdził, że wprawdzie żaden z przepisów ustawy, jak również żaden z przepisów wydanych na podstawie ustawy rozporządzeń nie przewiduje bezpośrednio możliwości "anulowania" faktury, jednakże w niektórych przypadkach należy uznać taką sytuację jako dopuszczalną w przypadku nie wprowadzenia tych faktur do obrotu prawnego.
Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej interpretacji podatkowej stwierdził, że anulowanie faktur VAT powinno dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych, które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego (np. poprzez doręczenie ich kontrahentowi). Natomiast w przypadku wprowadzenia do obrotu prawnego dokumentów potwierdzających dokonanie sprzedaży, pozostaje jedynie możliwość wystawienia korekt faktur VAT na zasadach przewidzianych w przepisach prawa, a więc w § 16 i § 17 wskazanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z 2005 r. (Decyzja Izby Skarbowej w Warszawie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 11 czerwca 2007 r., sygn. 1461/DCi-II/4407/14-4/07/TM).
Analogiczne stanowisko prezentowane jest również w orzecznictwie sądowym: np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 grudnia 2000 r. sygn. akt III SA 1715/99 (opublikowany: System Informacji Prawnej LEX nr 46516), w którym stwierdzono, że „Możliwość "anulowania" faktur (rachunków uproszczonych), mimo że nie jest dopuszczona wyraźnie przez ustawę o VAT, należy zaaprobować jako praktyczną i realną drogę "wycofania się" podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego. Jednak powinna ona dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych (faktur, rachunków uproszczonych), które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego (np. poprzez doręczenie ich kontrahentom). Natomiast w przypadku wprowadzenia takich dokumentów do obrotu prawnego, pozostaje jedynie możliwość dokonania korekt faktur (rachunków uproszczonych) na zasadach określonych przepisami”.
W jakich przypadkach dopuszczalne jest anulowanie faktury?
W praktyce możliwe jest anulowanie faktury w sytuacji, gdy:
· wystawiono ją na podstawie zamówienia, które zostało anulowane, w związku z czym nie doszło do zawarcia umowy i powstania obowiązku podatkowego;
· wystawiono ją, wpisując omyłkowo usługę, której nie wykonano czy towary, których zamówienie nie obejmowało - zatem dokumentując czynność nie istniejącą.
Anulowanie faktury obejmuje wyłącznie sytuacje, kiedy faktura dokumentuje czynności niedokonane, np. usługi, które nie zostały wykonane, nie dostarczono towaru lub fakturę wystawiono na osobę, nie będącą nabywcą towaru lub usługi.
W praktyce, gdy wystawiona faktura VAT nie została jeszcze wprowadzona do obrotu prawnego, uznaje się, że nie ma konieczności poprawiania błędów poprzez wystawienie faktury korygującej, ale dopuszczalne jest właśnie anulowanie faktury. Taka faktura, wystawiona lecz nie przekazana nabywcy, nie wywołuje żadnych skutków prawnych.
Warto zapamiętać, że w przypadku, jeżeli faktura została doręczona nabywcy, należy ją skorygować (wystawić fakturę korygującą), a nie anulować. Anulować można bowiem tylko faktury nie wprowadzone do obrotu prawnego.
Zatem podstawowym warunkiem anulowania faktury jest, aby błędnie wystawiona faktura nie dokumentowała rzeczywistej sprzedaży i nie została wprowadzona do obrotu prawnego (nie została doręczona kontrahentowi).
W jaki sposób należy anulować fakturę?
Anulowanie faktury polega na umieszczeniu przez podatnika na oryginale i kopii faktury adnotacji: „anulowano dnia”, przekreśleniu oryginału i kopii faktury oraz na umieszczeniu na nich podpisu osoby upoważnionej do wystawiania faktur. Wszystko po to, aby uniemożliwić powtórne wykorzystanie faktury. Anulowane faktury, zarówno oryginał, jak i kopia powinny być przechowywane przez sprzedawcę. Bardzo ważne jest, aby z błędnie wystawionego dokumentu jednoznacznie wynikało, że został on anulowany. Na fakturach tych powinno się więc znajdować trwałe przekreślenie, uniemożliwiające ich wtórne wydanie, a także adnotacja: „anulowano”. Faktury te należy przechowywać w dokumentacji.
Anulowanie faktury a powstanie obowiązku podatkowego w VAT
Przy anulowaniu faktury nie powstaje obowiązek zapłaty podatku VAT należnego, określony w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem w takiej sytuacji nie dochodzi do sprzedaży towaru i wprowadzenia faktury do obrotu prawnego. Wyjątek od tej zasady stanowi przypadek, w którym VAT należny wynikający z anulowanej faktury został wykazany w deklaracji VAT-7 (postanowienie w sprawie interpretacji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z dnia 29 maja 2006 r., sygnatura III-2/443-15.2/18489/06/PJ). Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sosnowcu w interpretacji z dnia 6 stycznia 2006 r. (sygnatura PP IV/443-129/05) stwierdził natomiast: „Kierując się brzmieniem art. 108 ust. 1 ustawy o VAT – w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego, w efekcie samego wystawienia faktury, wykazującej kwotę podatku VAT. Faktura VAT jedynie sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego (faktura anulowana), nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji anulowania faktur VAT podatnik jest upoważniony do zmniejszenia podatku należnego wykazanego pierwotnie w deklaracji VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym uwzględniono wartości wynikające z anulowanych faktur VAT, poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7. Jednakże do momentu złożenia korekty deklaracji VAT-7 podatnik jest zobowiązany uiścić kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego wykazaną w pierwszej wersji deklaracji VAT-7 za dany miesiąc rozliczeniowy (art. 103 ust. 1 ustawy o VAT)”.
Podsumowując należy stwierdzić, że w niektórych wypadkach podatnik może anulować faktury, a sposób jej anulowania - z braku uregulowania tej kwestii w przepisach ustawy o VAT i przepisach wykonawczych do niej – wykształciła praktyka i wskazówki zawarte w wiążących interpretacjach podatkowych wydawanych przez organy podatkowe oraz w orzecznictwie sądowym.
Patrycja Grey
