Zmiany w zakresie zwolnień podatkowych na 2011
Jesień zwykle jest czasem zmian w podatkach. Pewna część podatnikw z napięciem oczekuje na planowane zmiany. Niestety zwykle bywa tak, że prace parlamentarne nad podatkami się przeciągają. Nie raz było to już powodem odsunięcia tych zmian w czasie.W tym roku wprowadzanie zmian następuje wyjątkowo oporne. Co rusz pojawiają się nowe tematy zastępcze, ktrymi jako bardziej medialnymi Parlament skłonny jest zajmować się chętniej.Wszystko to sprawia, że chociaż mamy już koniec października 2010 r., to o zmianach w podatku od towarw i usług jakie mają obowiązywać od 2011 r. nie można teraz jeszcze nic pewnego powiedzieć.
1. Zmiany w zakresie zwolnień podatkowych
Z pewnością zmiany w ustawie z dnia 15 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u., dotkną zwolnień podatkowych. Zmiany te przewidziane są w ustawie z dnia 24 września 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (druk nr 3205 Sejmu VI kadencji).
Zmiany te z pewnością nastąpią. Nie można jednakże obecnie określić z całą pewnością ich zakresu. Do ustawy nowelizacyjnej Senat wniósł 22 października 2010 r. poprawki, które mają być głosowane podczas 77. posiedzenia Sejmu (w dniach 27-29 października 2010 r.).
Na podstawie aktualnego stanu planowanych nowelizacji – w zakresie zwolnień podatkowych od 1 stycznia 2011 r. – można stwierdzić, co następuje:
Zwolnienia podatkowe od VAT dotyczące usług zostaną określone zupełnie na nowo. W miejsce załącznika nr 4 do u.p.t.u. – w którym dotychczas były określone tzw. zwolnienia przedmiotowe – do art. 43 ust. 1 u.p.t.u. zostaną dodane punkty 17-41. W nich to będą określone zwolnienia podatkowe dla usług.
Zmiany te mają w dużej mierze charakter techniczny i zakres zwolnienia pozostanie niezmienny (w porównaniu z dotychczasowym stanem prawnym).
Największe zmiany w zakresie zwolnień podatkowych dotyczyć będą usług w zakresie ochrony zdrowia. Dotychczas wszystkie usługi, mieszcząc się w grupowaniu PKWiU dotyczącym usług ochrony zdrowia (z wyjątkiem usług weterynaryjnych), były zwolnione od podatku. W nowym stanie prawnym zasadniczo od podatku zwolnione będą tylko te czynności (wykonywane przez uprawnione podmioty), które służyć będą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Od nowego roku istotny będzie cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy).
Istotne zmiany dotkną również usług w zakresie edukacji. Obecnie wszelkie usługi w zakresie edukacji są zwolnione od podatku. Od nowego roku zwolnione od podatku mają być:
1)usługi świadczone przez:
a)jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
b)uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym
– oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane;
2)usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli;
3)usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone przez podmioty inne niż wymienione w pkt 26 i 27 art. 43 ust. 1 u.p.t.u.;
4)usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego:
a)prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
b)świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją,
c)finansowane w całości ze środków publicznych – oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.
Zmiany (wypadnięcie ze zwolnienia) dotkną więc dużej części szkoleń, szkół nauki jazdy.
Inny będzie także zakres zwolnień dotyczący usług finansowych i ubezpieczeniowych. O ile dotychczas wolne od podatku są wszelkie usługi tego rodzaju z pewnymi wyjątkami, o tyle w nowym stanie prawnym ustawodawca wskazywać będzie wyraźnie i w sposób pozytywny na to, jakie czynności w tym zakresie będą zwolnione od podatku. Te zmiany też prowadzić będą do pewnego pomniejszenia zakresu dotychczas przysługujących zwolnień.
Pewne zmiany dotkną również innych czynności zwolnionych od podatku, w tym m.in. usług związanych z kulturą, sportem i rozrywką, usług organizacji członkowskich i wielu innych.
2. Zmiany w stawkach VAT
Zmianą, która prawdopodobnie nastąpi od nowego roku, jest zmiana w stawkach VAT.
W tym przypadku nie można mówić jeszcze o pewności zmian, lecz o ich dużym prawdopodobieństwie. Zmiany te na razie (koniec października 2010 r.) pozostają zmianami planowanymi. Są zawarte w projekcie tzw. ustawy okołubudżetowej, tj. projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (druk nr 3430 Sejmu VI kadencji).
Ten projekt jest wciąż przedmiotem prac w parlamencie. Nie jest pewne, czy i w jakim kształcie zostanie on uchwalony. Projekt być może (co jest uzależnione od stanu prac komisyjnych) będzie przedmiotem głosowania podczas 77. posiedzenia Sejmu (w dniach 27-29 października 2010 r.).
Najgłośniejszą zmianą, jaka jest projektowana w tej ustawie, to generalna podwyżka stawek VAT. Zmiana ta ma być wprowadzona przez przepisy przejściowe. Istotą tych przepisów przejściowych jest czasowe (do końca 2013 r.) podwyższenie stawek VAT.
W miejsce stawki 22% VAT pojawi się stawka 23% VAT. W miejsce stawki 7% VAT pojawi się stawka 8% VAT (część towarów opodatkowanych dotychczas stawką 7% VAT, będzie na 5% VAT). W miejsce zryczałtowanej stawki 3% VAT dla taksówkarzy pojawi się stawka 4% VAT. Zamiast 6% zryczałtowanego zwrotu podatku zastosowanie będzie miał 6,5% zwrot podatku. Stawka 3% VAT (nieprzetworzona żywność) zniknie. Towary nią objęte zostaną objęte stawką 5% VAT.
W miejsce jednej stawki obniżonej od 2011 r. mają obowiązywać dwie stawki obniżone (co jest zgodne z przepisami unijnymi). Obok stawki obniżonej wynoszącej 8% (przejściowo do końca 2013 r.) ma funkcjonować druga stawka obniżona 5% VAT.
Lista towarów i usług nią objętych będzie zawarta w załączniku nr 11 do u.p.t.u.
Stawka 5% VAT będzie miała zastosowanie do trzech rodzajów towarów i usług:
1)tych, które dotychczas objęte były stawką 3% VAT (nieprzetworzona żywność);
2)niektórych tych, do których zastosowanie miała stawka 0% VAT (książki, czasopisma specjalistyczne);
3)niektórych tych, do których zastosowanie miała stawka 7% VAT (część przetworzonej żywności).
Wprowadzenie stawki 5% VAT ma w założeniu nie być przejściowe.
Z powyższymi zmianami związane jest także zmniejszenie zakresu zastosowania stawki 0% VAT. Jest to konsekwencją zakończenia okresów przejściowych, w czasie których były one stosowane. Stawka 0% nie będzie więc miała zastosowania, przykładowo, do książek oraz czasopism specjalistycznych.
Pewne zmiany będą dotyczyć także stawki 7% (8%) w budownictwie mieszkaniowym. Prawdopodobnie będzie ona miała zastosowanie tylko w ramach społecznego programu budownictwa mieszkaniowego, a więc do limitów powierzchniowych (150 m2 dla mieszkań oraz 300 m2 dla domów).
Ostatecznie w projekcie ustawie okołobudżetowej znalazły się regulacje dotyczące stosowania stawki w „okresie przejściowym” – tzn. w sytuacji takiej, gdy obowiązek podatkowy powstaje pod rządami innego prawa niż została wykonana czynność.
Przepisy zakładają wówczas stosowanie stawek z dnia wykonania czynności. To samo dotyczy zwolnień.
Przykład 1
Umowa najmu lokalu użytkowego. Czynsz za grudzień płatny jest z dołu do 10 stycznia. Płatność przyjmowana w styczniu. Na mocy przepisów przejściowych dla czynności z grudnia stosujemy stawkę z grudnia, czyli 22% (a nie 23%).
Wyjątkowa regulacja zostanie wprowadzona dla zaliczek. Zmiana stawek nie ma powodować zmiany w wysokości opodatkowania zaliczek. Zaliczka przyjęta jeszcze w 2010 r. będzie zatem opodatkowana stawkami z 2010 r. Nawet jeśli sama czynność zostanie wykonana w 2011 r., to nie powoduje to zmiany wysokości stawki.
Przykład 2
Sprzedaż mieszkania o powierzchni 180 m2. Zaliczka przyjęta w grudniu 2010 r. Opodatkowana w całości stawką 7% VAT.
Mieszkanie sprzedawane w połowie 2011 r.
Chociaż wtedy już stawka 8% VAT + (prawdopodobnie) 23% dla nadwyżki ponad 150 m2, to nie trzeba zmieniać sposobu opodatkowania zaliczki.
3. Pozostałe zmiany
Oprócz tych zmian – które są pewne lub bardzo prawdopodobne – pojawiają się jeszcze informacje, że z dniem 1 stycznia 2011 r. wejdą w życie pewne zmiany będące konsekwencją zmiany przepisów unijnych, bądź dostosowania przepisów polskich do przepisów unijnych (w tym również w związku z wyrokami ETS).
Te zmiany nie przybrały jednak na razie (koniec października 2010 r.) nawet formy projektów rządowych (czy też ministerialnych). Znane są tylko założenia tych zmian.
Prawdopodobnie zatem od 1 stycznia 2011 r. czekają nas zmiany w następujących zakresach:
1)czasowe (do końca 2013 r.) ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego od samochodów oraz od paliwa do tych samochodów; zmiany są konsekwencją decyzji Rady UE z dnia 28 września 2010 r., którą to decyzją Polska została upoważniona do wprowadzenia środka specjalnego; na mocy tych zmian zostanie przywrócony „mniej więcej” ten stan prawny, który miał zastosowanie przed wyrokiem ETS w sprawie C-414/04 Magoora;
2)zasady opodatkowania okazjonalnego przewozu autobusami osób (konsekwencje wyroku ETS w sprawie C-311/09 Komisja Europejska przeciwko Polsce);
3)uchylenie przepisów przewidujących zakaz odliczeń podatku od importu usług z rajów podatkowych (konsekwencje wyroku ETS w sprawie C-395/09 Oasis East).
4. Zmiany, których najprawdopodobniej nie będzie
Jeszcze w połowie września 2010 r. wydawało się, że zmian w VAT będzie więcej. Planowane było wprowadzenie dość dużej ustawy nowelizującej (projekt z dnia 9 września 2010 r.; wciąż znajdujący się na stronie internetowej MF).
Wszystko wskazuje na to, że projekt ten nie będzie jednak w 2010 r. przedmiotem prac parlamentarnych, zaś najważniejsza (z punktu widzenia budżetu) zmiana przewidziana w tym projekcie została przeniesiona do ustawy okołobudżetowej (zob. pkt 2 komentarza).
W związku z tym zapewne nie wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. zmiany dotyczące:
1)szerszego (zgodne z dyrektywą) opodatkowania czynności nieodpłatnych;
2)samonaliczenia (ang. reverse charge) podatku przez nabywców złomu i nabywców uprawnień do emisji CO2 oraz wystawiania w tych przypadkach faktur wewnętrznych;
3)łatwiejszej rezygnacji ze zwolnienia przez rolników ryczałtowych (i wyboru przez nich opodatkowania);
4)odliczeń częściowych;
5)korekt podatku przez osoby nieskładające już deklaracji podatkowych.
Z pewnością zmiany w ustawie z dnia 15 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u., dotkną zwolnień podatkowych. Zmiany te przewidziane są w ustawie z dnia 24 września 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (druk nr 3205 Sejmu VI kadencji).
Zmiany te z pewnością nastąpią. Nie można jednakże obecnie określić z całą pewnością ich zakresu. Do ustawy nowelizacyjnej Senat wniósł 22 października 2010 r. poprawki, które mają być głosowane podczas 77. posiedzenia Sejmu (w dniach 27-29 października 2010 r.).
Na podstawie aktualnego stanu planowanych nowelizacji – w zakresie zwolnień podatkowych od 1 stycznia 2011 r. – można stwierdzić, co następuje:
Zwolnienia podatkowe od VAT dotyczące usług zostaną określone zupełnie na nowo. W miejsce załącznika nr 4 do u.p.t.u. – w którym dotychczas były określone tzw. zwolnienia przedmiotowe – do art. 43 ust. 1 u.p.t.u. zostaną dodane punkty 17-41. W nich to będą określone zwolnienia podatkowe dla usług.
Zmiany te mają w dużej mierze charakter techniczny i zakres zwolnienia pozostanie niezmienny (w porównaniu z dotychczasowym stanem prawnym).
Największe zmiany w zakresie zwolnień podatkowych dotyczyć będą usług w zakresie ochrony zdrowia. Dotychczas wszystkie usługi, mieszcząc się w grupowaniu PKWiU dotyczącym usług ochrony zdrowia (z wyjątkiem usług weterynaryjnych), były zwolnione od podatku. W nowym stanie prawnym zasadniczo od podatku zwolnione będą tylko te czynności (wykonywane przez uprawnione podmioty), które służyć będą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Od nowego roku istotny będzie cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy).
Istotne zmiany dotkną również usług w zakresie edukacji. Obecnie wszelkie usługi w zakresie edukacji są zwolnione od podatku. Od nowego roku zwolnione od podatku mają być:
1)usługi świadczone przez:
a)jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
b)uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym
– oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane;
2)usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli;
3)usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone przez podmioty inne niż wymienione w pkt 26 i 27 art. 43 ust. 1 u.p.t.u.;
4)usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego:
a)prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
b)świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją,
c)finansowane w całości ze środków publicznych – oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.
Zmiany (wypadnięcie ze zwolnienia) dotkną więc dużej części szkoleń, szkół nauki jazdy.
Inny będzie także zakres zwolnień dotyczący usług finansowych i ubezpieczeniowych. O ile dotychczas wolne od podatku są wszelkie usługi tego rodzaju z pewnymi wyjątkami, o tyle w nowym stanie prawnym ustawodawca wskazywać będzie wyraźnie i w sposób pozytywny na to, jakie czynności w tym zakresie będą zwolnione od podatku. Te zmiany też prowadzić będą do pewnego pomniejszenia zakresu dotychczas przysługujących zwolnień.
Pewne zmiany dotkną również innych czynności zwolnionych od podatku, w tym m.in. usług związanych z kulturą, sportem i rozrywką, usług organizacji członkowskich i wielu innych.
2. Zmiany w stawkach VAT
Zmianą, która prawdopodobnie nastąpi od nowego roku, jest zmiana w stawkach VAT.
W tym przypadku nie można mówić jeszcze o pewności zmian, lecz o ich dużym prawdopodobieństwie. Zmiany te na razie (koniec października 2010 r.) pozostają zmianami planowanymi. Są zawarte w projekcie tzw. ustawy okołubudżetowej, tj. projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (druk nr 3430 Sejmu VI kadencji).
Ten projekt jest wciąż przedmiotem prac w parlamencie. Nie jest pewne, czy i w jakim kształcie zostanie on uchwalony. Projekt być może (co jest uzależnione od stanu prac komisyjnych) będzie przedmiotem głosowania podczas 77. posiedzenia Sejmu (w dniach 27-29 października 2010 r.).
Najgłośniejszą zmianą, jaka jest projektowana w tej ustawie, to generalna podwyżka stawek VAT. Zmiana ta ma być wprowadzona przez przepisy przejściowe. Istotą tych przepisów przejściowych jest czasowe (do końca 2013 r.) podwyższenie stawek VAT.
W miejsce stawki 22% VAT pojawi się stawka 23% VAT. W miejsce stawki 7% VAT pojawi się stawka 8% VAT (część towarów opodatkowanych dotychczas stawką 7% VAT, będzie na 5% VAT). W miejsce zryczałtowanej stawki 3% VAT dla taksówkarzy pojawi się stawka 4% VAT. Zamiast 6% zryczałtowanego zwrotu podatku zastosowanie będzie miał 6,5% zwrot podatku. Stawka 3% VAT (nieprzetworzona żywność) zniknie. Towary nią objęte zostaną objęte stawką 5% VAT.
W miejsce jednej stawki obniżonej od 2011 r. mają obowiązywać dwie stawki obniżone (co jest zgodne z przepisami unijnymi). Obok stawki obniżonej wynoszącej 8% (przejściowo do końca 2013 r.) ma funkcjonować druga stawka obniżona 5% VAT.
Lista towarów i usług nią objętych będzie zawarta w załączniku nr 11 do u.p.t.u.
Stawka 5% VAT będzie miała zastosowanie do trzech rodzajów towarów i usług:
1)tych, które dotychczas objęte były stawką 3% VAT (nieprzetworzona żywność);
2)niektórych tych, do których zastosowanie miała stawka 0% VAT (książki, czasopisma specjalistyczne);
3)niektórych tych, do których zastosowanie miała stawka 7% VAT (część przetworzonej żywności).
Wprowadzenie stawki 5% VAT ma w założeniu nie być przejściowe.
Z powyższymi zmianami związane jest także zmniejszenie zakresu zastosowania stawki 0% VAT. Jest to konsekwencją zakończenia okresów przejściowych, w czasie których były one stosowane. Stawka 0% nie będzie więc miała zastosowania, przykładowo, do książek oraz czasopism specjalistycznych.
Pewne zmiany będą dotyczyć także stawki 7% (8%) w budownictwie mieszkaniowym. Prawdopodobnie będzie ona miała zastosowanie tylko w ramach społecznego programu budownictwa mieszkaniowego, a więc do limitów powierzchniowych (150 m2 dla mieszkań oraz 300 m2 dla domów).
Ostatecznie w projekcie ustawie okołobudżetowej znalazły się regulacje dotyczące stosowania stawki w „okresie przejściowym” – tzn. w sytuacji takiej, gdy obowiązek podatkowy powstaje pod rządami innego prawa niż została wykonana czynność.
Przepisy zakładają wówczas stosowanie stawek z dnia wykonania czynności. To samo dotyczy zwolnień.
Przykład 1
Umowa najmu lokalu użytkowego. Czynsz za grudzień płatny jest z dołu do 10 stycznia. Płatność przyjmowana w styczniu. Na mocy przepisów przejściowych dla czynności z grudnia stosujemy stawkę z grudnia, czyli 22% (a nie 23%).
Wyjątkowa regulacja zostanie wprowadzona dla zaliczek. Zmiana stawek nie ma powodować zmiany w wysokości opodatkowania zaliczek. Zaliczka przyjęta jeszcze w 2010 r. będzie zatem opodatkowana stawkami z 2010 r. Nawet jeśli sama czynność zostanie wykonana w 2011 r., to nie powoduje to zmiany wysokości stawki.
Przykład 2
Sprzedaż mieszkania o powierzchni 180 m2. Zaliczka przyjęta w grudniu 2010 r. Opodatkowana w całości stawką 7% VAT.
Mieszkanie sprzedawane w połowie 2011 r.
Chociaż wtedy już stawka 8% VAT + (prawdopodobnie) 23% dla nadwyżki ponad 150 m2, to nie trzeba zmieniać sposobu opodatkowania zaliczki.
3. Pozostałe zmiany
Oprócz tych zmian – które są pewne lub bardzo prawdopodobne – pojawiają się jeszcze informacje, że z dniem 1 stycznia 2011 r. wejdą w życie pewne zmiany będące konsekwencją zmiany przepisów unijnych, bądź dostosowania przepisów polskich do przepisów unijnych (w tym również w związku z wyrokami ETS).
Te zmiany nie przybrały jednak na razie (koniec października 2010 r.) nawet formy projektów rządowych (czy też ministerialnych). Znane są tylko założenia tych zmian.
Prawdopodobnie zatem od 1 stycznia 2011 r. czekają nas zmiany w następujących zakresach:
1)czasowe (do końca 2013 r.) ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego od samochodów oraz od paliwa do tych samochodów; zmiany są konsekwencją decyzji Rady UE z dnia 28 września 2010 r., którą to decyzją Polska została upoważniona do wprowadzenia środka specjalnego; na mocy tych zmian zostanie przywrócony „mniej więcej” ten stan prawny, który miał zastosowanie przed wyrokiem ETS w sprawie C-414/04 Magoora;
2)zasady opodatkowania okazjonalnego przewozu autobusami osób (konsekwencje wyroku ETS w sprawie C-311/09 Komisja Europejska przeciwko Polsce);
3)uchylenie przepisów przewidujących zakaz odliczeń podatku od importu usług z rajów podatkowych (konsekwencje wyroku ETS w sprawie C-395/09 Oasis East).
4. Zmiany, których najprawdopodobniej nie będzie
Jeszcze w połowie września 2010 r. wydawało się, że zmian w VAT będzie więcej. Planowane było wprowadzenie dość dużej ustawy nowelizującej (projekt z dnia 9 września 2010 r.; wciąż znajdujący się na stronie internetowej MF).
Wszystko wskazuje na to, że projekt ten nie będzie jednak w 2010 r. przedmiotem prac parlamentarnych, zaś najważniejsza (z punktu widzenia budżetu) zmiana przewidziana w tym projekcie została przeniesiona do ustawy okołobudżetowej (zob. pkt 2 komentarza).
W związku z tym zapewne nie wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. zmiany dotyczące:
1)szerszego (zgodne z dyrektywą) opodatkowania czynności nieodpłatnych;
2)samonaliczenia (ang. reverse charge) podatku przez nabywców złomu i nabywców uprawnień do emisji CO2 oraz wystawiania w tych przypadkach faktur wewnętrznych;
3)łatwiejszej rezygnacji ze zwolnienia przez rolników ryczałtowych (i wyboru przez nich opodatkowania);
4)odliczeń częściowych;
5)korekt podatku przez osoby nieskładające już deklaracji podatkowych.
Autor:
