W jaki sposób w kontekście przepisów ulgi o złych długach rozliczyć trójstronne porozumienie?

Pytanie pochodzi z publikacji Vademecum Doradcy Podatkowego Podatnik VAT zawarł trójstronne porozumienie ze swoim wierzycielem (dostawcą towarów) i podmiotem trzecim, w wyniku którego strony wzajemnie zwolniły się z obowiązku zapłaty za dokonywane dostawy. Różnice we wzajemnych rozrachunkach zostały wyrównane. Czy w świetle przepisów o tzw. złych długach (rok 2015) całkowita zapłata nastąpiła w momencie trójstronnej kompensaty, czy częściowo w momencie kompensaty, a częściowo w momencie ostatecznego rozliczenia z podmiotem trzecim?

Odpowiedź:

W Państwa sytuacji należy uznać, iż zapłata następuje w momencie trójstronnej kompensaty do wysokości kwot wzajemnych potrąceń, a w pozostałym zakresie w momencie ostatecznego rozliczenia z podmiotem trzecim.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u. podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl natomiast art. 89a ust. 1a u.p.t.u. nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Jak wynika z powyższych regulacji uregulowanie lub zbycie wierzytelności w jakiejkolwiek formie jest przesłanką wyłączającą korektę po stronie wierzyciela. Obecne przepisy wskazują, iż zapłata lub zbycie może nastąpić w jakiejkolwiek formie, a zatem interpretacja tych pojęć powinna być rozszerzająca.

Mając na uwadze brak zdefiniowania pojęcia „uregulowanie wierzytelności” w przepisach podatkowych, można w tym zakresie odnieść się do regulacji cywilnoprawnych. Poza zapłatą, uregulowanie zobowiązania może przybrać również formę potrącenia, odnowienia lub zwolnienie z długu (art. 498 – 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny – tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Wszystkie one prowadzą bowiem do wygaśnięcia zobowiązania po stronie wierzyciela.

Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie zatem stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą. Stanowisko takie powszechnie akceptowane jest przez organy podatkowe. W ich opinii zakres pojęciowy zwrotu użytego w art. 89b u.p.t.u., tj. „uregulowania należności” nie budzi wątpliwości. Jego istotą jest zaspokojenie wierzyciela, zatem należy przyjąć, że „uregulowanie” następuje z chwilą, z którą wierzyciel zostaje zaspokojony. Użyte w wyżej wymienionych regulacjach pojęcie „uregulowania” jest pojęciem szerokim (szerszym od pojęcia „zapłaty należności”). Poprzez użycie tego pojęcia dopuszcza się różne sposoby uregulowania należności dokonywane pomiędzy kontrahentami. W konsekwencji kwoty objętej potrąceniem nie można zatem uznać za kwotę nieuregulowaną w rozumieniu art. 89b u.p.t.u. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 listopada 2013 r., IBPP2/443-735/13/BW, analogicznie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 22 października 2013 r., IPPP2/443-774/13-4/KG). Uregulowanie wierzytelności w rozumieniu art. 89a oraz 89b u.p.t.u. nie zawsze musi być związane z osobą pierwotnego dłużnika. Po powstaniu wierzytelności, a przed jej zapłatą, zaistnieć może rozszerzenie podmiotowe zobowiązania poprzez np. udzielenia poręczenia, wniesienia aportem majątku dłużnika do innego podmiotu itp. W takich przypadkach dochodzi do powstania odpowiedzialności solidarnej i uregulowanie wierzytelności przez współdłużnika solidarnego niesie ze sobą skutki dla dłużnika pierwotnego. Stanowisko takie potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji  z dnia 5 grudnia 2013 r. (ILPP2/443-848/13-2/EN) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że przepis art. 89a ust. 4 u.p.t.u. nie wprowadza wymogu, aby należność została uregulowana tylko i wyłącznie przez dłużnika i w określonej formie. Zatem zapłaty za dłużnika zaległych zobowiązań (kwot należności wynikających z faktur dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju na rzecz dłużnika) przez dłużnika solidarnego nie można uznać za kwoty nieuregulowane w rozumieniu art. 89b u.p.t.u.

W świetle powyższych wyjaśnień w Państwa sytuacji należy uznać, iż zapłata następuje w momencie trójstronnej kompensaty do wysokości kwot wzajemnych potrąceń, a w pozostałym zakresie w momencie ostatecznego rozliczenia z podmiotem trzecim.

Artur Kowalski, autor współpracuje z publikacją Vademecum Doradcy Podatkowego

Odpowiedzi udzielono 19.01.2016 r.