1. Wprowadzenie

Umowa agencyjna jest tzw. umową nazwaną. Zasady obowiązujące przy tej umowie zostały określone w art. 758–7649 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) – dalej k.c. Zgodnie z art. 758 k.c. przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu. Przy czym do zawierania umów w imieniu dającego zlecenie oraz do odbierania dla niego oświadczeń agent jest uprawniony tylko wtedy, gdy ma do tego umocowanie. Jeżeli sposób wynagrodzenia nie został w umowie określony, agentowi należy się prowizja. Jest to wynagrodzenie, którego wysokość w typowej umowie agencyjnej zależy od liczby lub wartości zawartych umów. Jeżeli wysokość prowizji nie została w umowie określona, należy się ona w wysokości zwyczajowo przyjętej w stosunkach danego rodzaju, w miejscu działalności prowadzonej przez agenta, a w razie niemożności ustalenia prowizji w ten sposób, agentowi należy się prowizja w odpowiedniej wysokości, uwzględniającej wszystkie okoliczności bezpośrednio związane z wykonaniem zleconych mu czynności. Artykuły 761–7616 k.c. regulują wzajemne prawa i obowiązki między stronami umowy agencyjnej dotyczące prowizji. Przepisy te rozstrzygają m.in. o momencie nabycia praw do prowizji przez agenta i obowiązkach dającego zlecenie przekazywania agentowi informacji, które pozwolą mu ustalić wartość prowizji. Prowizja to nie jedyne potencjalne wynagrodzenie agenta. Na podstawie art. 762 k.c. – w braku odmiennego postanowienia umowy – agent może domagać się zwrotu wydatków związanych z wykonaniem zlecenia (muszą to być wydatki uzasadnione).

2. Prowizja dla agent

Podstawowym elementem wynagrodzenia agenta jest prowizja. Podatnicy mają problem, czy prowizję kwalifikować jako koszt pośredni czy bezpośredni. Przesądza o tym poniższa analiza. Artykuł 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.p. – stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Warunki uznania wydatków za koszty uzyskania przychodów:

  • • zostały poniesione przez podatnika,
  • • pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • • ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
  • • nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.,
  • • zostały właściwie udokumentowane.

Organy podatkowe, stosując (np. w czasie kontroli albo postępowania podatkowego) definicję z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., zazwyczaj podkreślają, że ma ona charakter ogólny. Oznacza to, że definicja nie wymienia wprost wszystkich wydatków, które są kosztem uzyskania przychodu, a zawiera jedynie warunki do ich rozpoznawania. W praktyce stosowania tego przepisu każdy wydatek poniesiony przez podatnika podlega ocenie, czy może zostać uznany za koszt podatkowy (z uwzględnieniem wyłączeń wynikających z tzw. katalogu negatywnego zawartego w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.). Procedura ta dotyczy zarówno momentu kwalifikacji wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, jak i kontroli prawidłowości tej kwalifikacji. Organy podatkowe badają związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu. Jako równoważne temu jest sprawdzanie, czy w momencie poniesienia wydatku istniała realna możliwość przyczynienia się wydatku do powstania przychodów podatkowych bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła ich uzyskiwania. Związek ten może być bezpośredni albo pośredni. W pierwszym przypadku jest możliwe jednoznaczne ustalenie, że poniesiony wydatek przyczynił się do uzyskania konkretnego przychodu. Możliwe jest więc ustalenie – zarówno przez podatnika, jak i kontrolującego go fiskusa – w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Wydatki, których nie można w ten sposób opisać, są kosztem pośrednim. Nie da się ich przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Podatnik nie może jednak ustalić (i fiskus tego nie wymaga w czasie kontroli), w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Jakie znaczenie ma rozróżnienie między kosztami pośrednimi a bezpośrednimi pokazuje poniższe zestawienie dwóch przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przykłady ich stosowania przez organy podatkowe.

 
Koszty bezpośrednie
Koszty pośrednie

Art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. – koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. – koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wskazane w tabeli przepisy regulują problem poniesienia wydatku dotyczącego danego roku podatkowego już po jego zakończeniu. Powołany powyżej art. 15 ust. 4b u.p.d.o.p. stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

– są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast art. 15 ust. 4c u.p.d.o.p. stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w art. 15 ust. 4b pkt 1 albo pkt 2 u.p.d.o.p., są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.


Król Tomasz