1. Zryczałtowany podatek dochodowy - wprowadzenie
Jedną z możliwych form opodatkowania przychodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Zasady opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych określa ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) – dalej u.z.p.d. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych pobierany jest od przychodów bez uwzględniania kosztów ich uzyskania, które nie są potrącalne. Warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 u.z.p.d., złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego – do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
2. Zawieszenie działalności gospodarczej
Instytucja zawieszenia działalności gospodarczej uregulowana została w art. 14a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.) - dalej u.s.d.g. Zgodnie z postanowieniami art. 14a ust. 1 u.s.d.g. przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 1 miesiąca do 24 miesięcy. Z powyższej regulacji wynika a contrario, że przedsiębiorca zatrudniający pracowników nie ma prawa do zawieszenia działalności gospodarczej. W przypadku wykonywania działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej jest skuteczne pod warunkiem jej zawieszenia przez wszystkich wspólników (art. 14a ust. 2 u.s.d.g.). Zgodnie z brzmieniem art. 14a ust. 3 u.s.d.g. w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W okresie zawieszenia działalności gospodarczej przedsiębiorca ma jednak prawo do dokonywania niektórych, enumeratywnie wymienionych czynności pozostających w związku z zawieszoną działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 14a ust. 4 u.s.d.g. w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca ma prawo:
1) wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
2) przyjmować należności lub obowiązek regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
3) zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;
4) uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej (powyższe prawo może być także obowiązkiem prawnym);
5) wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;
6) osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;
7) może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą.
Przedsiębiorca może podjąć w dowolnym momencie zawieszoną działalność gospodarczą składając w tym zakresie stosowny wniosek. Okres zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej rozpoczyna się od dnia wskazanego we wniosku o wpis informacji o zawieszeniu wykonywania działalności gospodarczej, nie wcześniej niż w dniu złożenia wniosku, i trwa do dnia złożenia wniosku o wpis informacji o wznowieniu wykonywania działalności gospodarczej (art. 14a ust. 6 u.s.d.g.). Zastrzec należy, iż w odniesieniu do zobowiązań o charakterze publicznoprawnym zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej wywiera skutki prawne od dnia, w którym rozpoczyna się zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej, do dnia poprzedzającego dzień wznowienia wykonywania działalności gospodarczej (art. 14a ust. 7 u.s.d.g.).
3. Podatkowe konsekwencje zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
W sytuacji, gdy podatnik prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych pojawia się pytanie o podatkowe konsekwencje zawieszenia działalności gospodarczej opodatkowanej w tej formie. Zawieszenie działalności gospodarczej ma bowiem wpływ na szereg prawnopodatkowych praw i obowiązków podatnika, takich jak możliwość uzyskiwania przychodów, rozliczanie podatków, składanie deklaracji podatkowych czy terminy płatności publicznoprawnych należności.
3.1. Przychody podatkowe
Co do zasady w okresie zawieszenia działalności gospodarczej nie jest dopuszczalne uzyskiwanie bieżących przychodów z tej działalności, przedsiębiorca może jednak uzyskać przychody wypracowane przed datą zawieszenia działalności bądź związane z pewnymi czynnościami gospodarczymi dokonanymi przed datą zawieszenia działalności (np. odsetki od lokaty bankowej założonej przed zawieszeniem działalności bądź wpływ zapłaty od kontrahenta na podstawie umowy handlowej wykonanej przed datą zawieszenia działalności). Ponadto podatnik, który zawiesił działalność może sprzedać środki trwałe i wyposażenie związane z działalnością. W tym przypadku pojawi się przychód podatkowy, od którego podatnik będzie obowiązany odprowadzić ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, ale dopiero, gdy wznowi wykonywanie działalności gospodarczej, chyba że okres zawieszenia przypada na okres 3 lat podatkowych, a środki trwałe lub wyposażenie zostały zbyte w roku podatkowym następującym po roku, w którym podatnik zawiesił działalność i poprzedzającym rok podatkowy, w którym podatnik wznowił wykonywanie działalności – wówczas podatnik rozliczy podatek (i złoży stosowną deklarację) do dnia 31 stycznia roku następującego po roku, w którym podatnik zawiesił działalność.
3.2. Zasady i terminy rozliczania zryczałtowanego podatku dochodowego w sytuacji zawieszenia działalności gospodarczej
Zgodnie z art. 21 ust. 1d u.z.p.d. w okresie zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podatnik jest zwolniony w zakresie tej działalności z obowiązku płacenia miesięcznego bądź kwartalnego zryczałtowanego podatku dochodowego za okres objęty zawieszeniem na zasadach art. 21 ust. 1 bądź ust. 1a u.z.p.d. Powyższa zasada dotyczy także podatników, będących osobami fizycznymi, którzy są wspólnikami spółki jawnej, jeżeli spółka ta zawiesiła wykonywanie działalności gospodarczej (art. 21 ust. 1e u.z.p.d.).
Jedną z możliwych form opodatkowania przychodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Zasady opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych określa ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) – dalej u.z.p.d. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych pobierany jest od przychodów bez uwzględniania kosztów ich uzyskania, które nie są potrącalne. Warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 u.z.p.d., złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego – do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
2. Zawieszenie działalności gospodarczej
Instytucja zawieszenia działalności gospodarczej uregulowana została w art. 14a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.) - dalej u.s.d.g. Zgodnie z postanowieniami art. 14a ust. 1 u.s.d.g. przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 1 miesiąca do 24 miesięcy. Z powyższej regulacji wynika a contrario, że przedsiębiorca zatrudniający pracowników nie ma prawa do zawieszenia działalności gospodarczej. W przypadku wykonywania działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej jest skuteczne pod warunkiem jej zawieszenia przez wszystkich wspólników (art. 14a ust. 2 u.s.d.g.). Zgodnie z brzmieniem art. 14a ust. 3 u.s.d.g. w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W okresie zawieszenia działalności gospodarczej przedsiębiorca ma jednak prawo do dokonywania niektórych, enumeratywnie wymienionych czynności pozostających w związku z zawieszoną działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 14a ust. 4 u.s.d.g. w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca ma prawo:
1) wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
2) przyjmować należności lub obowiązek regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
3) zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;
4) uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej (powyższe prawo może być także obowiązkiem prawnym);
5) wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;
6) osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;
7) może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą.
Przedsiębiorca może podjąć w dowolnym momencie zawieszoną działalność gospodarczą składając w tym zakresie stosowny wniosek. Okres zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej rozpoczyna się od dnia wskazanego we wniosku o wpis informacji o zawieszeniu wykonywania działalności gospodarczej, nie wcześniej niż w dniu złożenia wniosku, i trwa do dnia złożenia wniosku o wpis informacji o wznowieniu wykonywania działalności gospodarczej (art. 14a ust. 6 u.s.d.g.). Zastrzec należy, iż w odniesieniu do zobowiązań o charakterze publicznoprawnym zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej wywiera skutki prawne od dnia, w którym rozpoczyna się zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej, do dnia poprzedzającego dzień wznowienia wykonywania działalności gospodarczej (art. 14a ust. 7 u.s.d.g.).
3. Podatkowe konsekwencje zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
W sytuacji, gdy podatnik prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych pojawia się pytanie o podatkowe konsekwencje zawieszenia działalności gospodarczej opodatkowanej w tej formie. Zawieszenie działalności gospodarczej ma bowiem wpływ na szereg prawnopodatkowych praw i obowiązków podatnika, takich jak możliwość uzyskiwania przychodów, rozliczanie podatków, składanie deklaracji podatkowych czy terminy płatności publicznoprawnych należności.
3.1. Przychody podatkowe
Co do zasady w okresie zawieszenia działalności gospodarczej nie jest dopuszczalne uzyskiwanie bieżących przychodów z tej działalności, przedsiębiorca może jednak uzyskać przychody wypracowane przed datą zawieszenia działalności bądź związane z pewnymi czynnościami gospodarczymi dokonanymi przed datą zawieszenia działalności (np. odsetki od lokaty bankowej założonej przed zawieszeniem działalności bądź wpływ zapłaty od kontrahenta na podstawie umowy handlowej wykonanej przed datą zawieszenia działalności). Ponadto podatnik, który zawiesił działalność może sprzedać środki trwałe i wyposażenie związane z działalnością. W tym przypadku pojawi się przychód podatkowy, od którego podatnik będzie obowiązany odprowadzić ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, ale dopiero, gdy wznowi wykonywanie działalności gospodarczej, chyba że okres zawieszenia przypada na okres 3 lat podatkowych, a środki trwałe lub wyposażenie zostały zbyte w roku podatkowym następującym po roku, w którym podatnik zawiesił działalność i poprzedzającym rok podatkowy, w którym podatnik wznowił wykonywanie działalności – wówczas podatnik rozliczy podatek (i złoży stosowną deklarację) do dnia 31 stycznia roku następującego po roku, w którym podatnik zawiesił działalność.
3.2. Zasady i terminy rozliczania zryczałtowanego podatku dochodowego w sytuacji zawieszenia działalności gospodarczej
Zgodnie z art. 21 ust. 1d u.z.p.d. w okresie zawieszenia pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podatnik jest zwolniony w zakresie tej działalności z obowiązku płacenia miesięcznego bądź kwartalnego zryczałtowanego podatku dochodowego za okres objęty zawieszeniem na zasadach art. 21 ust. 1 bądź ust. 1a u.z.p.d. Powyższa zasada dotyczy także podatników, będących osobami fizycznymi, którzy są wspólnikami spółki jawnej, jeżeli spółka ta zawiesiła wykonywanie działalności gospodarczej (art. 21 ust. 1e u.z.p.d.).