1. Wprowadzenie
Polityka Ekologiczna Państwa podaje następującą definicję opłat produktowych: „są to obciążenia nakładane na produkty szkodliwe dla środowiska w fazie produkcji, konsumpcji lub składowania, charakteryzujące się rozproszonym sposobem konsumpcji (np. gospodarstwa domowe), powodujące relatywnie niewielkie szkody środowiskowe w skali pojedynczego aktu zużycia – konsumpcyjnego i/lub produkcyjnego – lecz wywołujące istotne zagrożenia dla środowiska jeśli chodzi o zużycie jako całość”1.
1 www.ekoceykl.org.
Szczegółowe zasady uiszczania opłaty produktowej zostały uregulowane w:
• ustawie z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 90, poz. 607 z późn. zm.) – dalej u.o.p.g.o., oraz w
• ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz. U. Nr 180, poz. 1495) – dalej u.z.s.e.e.
Te dwa akty prawne wprost posługują się pojęciem opłaty produktowej. Według regulacji u.o.p.g.o. jest to opłata za opakowania w przypadku wprowadzania na rynek krajowy produktów i produktów w opakowaniach określonych w załącznikach do ustawy.
W zakresie ochrony środowiska ustawodawca reguluje zasady ponoszenia jeszcze innych opłat odpowiadających swoim charakterem opłacie produktowej. Są to opłaty uregulowane w:
• ustawie z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. Nr 25, poz. 202 z późn. zm.) – dalej u.r.p.,
• ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o substancjach zubożających warstwę ozonową (Dz. U. Nr 121, poz. 1263 z późn. zm.),
• ustawie z dnia 27 kwietnika 2001 r. – Prawo ochrony środowiska (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm.) – dalej p.o.ś.
2. Opłata produktowa jako koszt uzyskania przychodu
Ponieważ ponoszenie opłat produktowych jest w większości związane z działalnością przedsiębiorstw, powstaje po ich stronie wydatek, który nie zawsze będzie stanowił koszt uzyskania przychodu. Przyjmuje się, iż opłata taka nie powinna być traktowana jako sankcja za nieprzestrzeganie przepisów, lecz jako opłata o charakterze normatywnym. Mamy więc do czynienia z formą podatku, który ma na celu zrealizowanie założeń i norm w zakresie ochrony środowiska przez sukcesywną realizację obowiązku odzysku i recyklingu.
Rozliczenie ponoszonych opłat produktowych w kosztach uzyskania przychodów wprost zostało uregulowane w art. 16 ust. 1 pkt 19a i 19c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.p., i odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 16a i 16c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.f.
W odniesieniu do opłat ustalanych na podstawie u.o.p.g.o. w art. 16 ust. 1 pkt 19a u.p.d.o.p. wskazano, iż nie uważa się za koszt uzyskania przychodu dodatkowej opłaty produktowej, o której mowa w art. 17 ust. 2 u.o.p.g.o., z tym że kosztem uzyskania przychodów jest poniesiona opłata produktowa, o której mowa w art. 12 ust. 2 u.o.p.g.o.
Dodatkowa opłata produktowa, o której mowa jest w art. 17 ust. 2 u.o.p.g.o., jest to opłata, jaką marszałek województwa ustala w drodze decyzji w przypadku nie zapłacenia podstawowej opłaty produktowej. Wysokość tej opłaty to 50% opłaty podstawowej. Dodatkowa opłata nie jest kosztem uzyskania przychodu.
Kosztem uzyskania przychodu jest jedynie podstawowa opłata produktowa, o której mowa w art. 12 ust. 2 u.o.p.g.o.
Opłata produktowa jest ustalana także na podstawie ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym.
W tym zakresie ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 19c u.p.d.o.p. wskazuje, iż kosztem uzyskania przychodu nie będzie dodatkowa opłata produktowa (50% opłaty podstawowej), o której mowa w art. 69 ust. 2 u.z.s.e.e., z tym że kosztem uzyskania przychodów są poniesione opłaty, o których mowa w art. 9 ust. 1 i 3 (opłaty rejestrowe) oraz art. 64 ust. 2 u.z.s.e.e. (opłata produktowa).
Podobnie więc jak w poprzednich przypadkach tylko podstawowa opłata jest kosztem uzyskania przychodu.
W odniesieniu do innych opłat za korzystanie środowiska ustawodawca w podobny sposób jak przy opłatach produktowych uregulował zasady rozliczania opłat ustalanych na podstawie ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 19b u.p.d.o.p. (odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 16b u.p.d.o.f.) stanowi, iż nie uważa się za koszt uzyskania przychodów dodatkowej opłaty za brak sieci zbierania pojazdów, o której mowa w art. 17 ust. 2 u.r.p., z tym że kosztem uzyskania przychodów są poniesione opłaty, o których mowa w art. 12 ust. 2 i art. 14 u.r.p.
Tutaj podobnie jak w poprzednim przypadku mamy do czynienia z dodatkową opłatą w wysokości 50% opłaty podstawowej, jaką ustala w drodze decyzji Główny Inspektor Ochrony Środowiska. Dodatkowa opłata nie jest oczywiście kosztem podatkowym.
Ustawy o podatkach dochodowych nie regulują natomiast w powyższy sposób zasad rozliczania opłat naliczanych na podstawie ustawy o substancjach zubożających warstwę ozonową oraz ustawy – Prawo Ochrony Środowiska.
W tym zakresie należałoby mieć na względzie, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a) u.p.d.o.p. (odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f.), nie uważa się za koszt uzyskania przychodów kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska.
3. Moment poniesienia kosztu
Zgodnie z art. 15 ust. 4c i ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.
Koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Odpowiednie regulacje prawne zostały zawarte w art. 22 ust. 5a i ust. 5b u.p.d.o.f.
Na gruncie ww. przepisów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 17 marca 2008 r., ILPB3/423-26/08-3/EK, uznał, iż „opłata produktowa nie jest bezpośrednio związana z konkretnym przychodem. Powinna ona być traktowana jako koszt pośredni związany z całokształtem działalności spółki, którego poniesienie jest konieczne z punktu widzenia prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej”.
Wydatek poniesiony na opłatę produktową, jako koszt pośredni, powinien być więc księgowany w koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia.
Artur Kowalski
Polityka Ekologiczna Państwa podaje następującą definicję opłat produktowych: „są to obciążenia nakładane na produkty szkodliwe dla środowiska w fazie produkcji, konsumpcji lub składowania, charakteryzujące się rozproszonym sposobem konsumpcji (np. gospodarstwa domowe), powodujące relatywnie niewielkie szkody środowiskowe w skali pojedynczego aktu zużycia – konsumpcyjnego i/lub produkcyjnego – lecz wywołujące istotne zagrożenia dla środowiska jeśli chodzi o zużycie jako całość”1.
1 www.ekoceykl.org.
Szczegółowe zasady uiszczania opłaty produktowej zostały uregulowane w:
• ustawie z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 90, poz. 607 z późn. zm.) – dalej u.o.p.g.o., oraz w
• ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz. U. Nr 180, poz. 1495) – dalej u.z.s.e.e.
Te dwa akty prawne wprost posługują się pojęciem opłaty produktowej. Według regulacji u.o.p.g.o. jest to opłata za opakowania w przypadku wprowadzania na rynek krajowy produktów i produktów w opakowaniach określonych w załącznikach do ustawy.
W zakresie ochrony środowiska ustawodawca reguluje zasady ponoszenia jeszcze innych opłat odpowiadających swoim charakterem opłacie produktowej. Są to opłaty uregulowane w:
• ustawie z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. Nr 25, poz. 202 z późn. zm.) – dalej u.r.p.,
• ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o substancjach zubożających warstwę ozonową (Dz. U. Nr 121, poz. 1263 z późn. zm.),
• ustawie z dnia 27 kwietnika 2001 r. – Prawo ochrony środowiska (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm.) – dalej p.o.ś.
2. Opłata produktowa jako koszt uzyskania przychodu
Ponieważ ponoszenie opłat produktowych jest w większości związane z działalnością przedsiębiorstw, powstaje po ich stronie wydatek, który nie zawsze będzie stanowił koszt uzyskania przychodu. Przyjmuje się, iż opłata taka nie powinna być traktowana jako sankcja za nieprzestrzeganie przepisów, lecz jako opłata o charakterze normatywnym. Mamy więc do czynienia z formą podatku, który ma na celu zrealizowanie założeń i norm w zakresie ochrony środowiska przez sukcesywną realizację obowiązku odzysku i recyklingu.
Rozliczenie ponoszonych opłat produktowych w kosztach uzyskania przychodów wprost zostało uregulowane w art. 16 ust. 1 pkt 19a i 19c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.p., i odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 16a i 16c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.f.
W odniesieniu do opłat ustalanych na podstawie u.o.p.g.o. w art. 16 ust. 1 pkt 19a u.p.d.o.p. wskazano, iż nie uważa się za koszt uzyskania przychodu dodatkowej opłaty produktowej, o której mowa w art. 17 ust. 2 u.o.p.g.o., z tym że kosztem uzyskania przychodów jest poniesiona opłata produktowa, o której mowa w art. 12 ust. 2 u.o.p.g.o.
Dodatkowa opłata produktowa, o której mowa jest w art. 17 ust. 2 u.o.p.g.o., jest to opłata, jaką marszałek województwa ustala w drodze decyzji w przypadku nie zapłacenia podstawowej opłaty produktowej. Wysokość tej opłaty to 50% opłaty podstawowej. Dodatkowa opłata nie jest kosztem uzyskania przychodu.
Kosztem uzyskania przychodu jest jedynie podstawowa opłata produktowa, o której mowa w art. 12 ust. 2 u.o.p.g.o.
Opłata produktowa jest ustalana także na podstawie ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym.
W tym zakresie ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 19c u.p.d.o.p. wskazuje, iż kosztem uzyskania przychodu nie będzie dodatkowa opłata produktowa (50% opłaty podstawowej), o której mowa w art. 69 ust. 2 u.z.s.e.e., z tym że kosztem uzyskania przychodów są poniesione opłaty, o których mowa w art. 9 ust. 1 i 3 (opłaty rejestrowe) oraz art. 64 ust. 2 u.z.s.e.e. (opłata produktowa).
Podobnie więc jak w poprzednich przypadkach tylko podstawowa opłata jest kosztem uzyskania przychodu.
W odniesieniu do innych opłat za korzystanie środowiska ustawodawca w podobny sposób jak przy opłatach produktowych uregulował zasady rozliczania opłat ustalanych na podstawie ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 19b u.p.d.o.p. (odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 16b u.p.d.o.f.) stanowi, iż nie uważa się za koszt uzyskania przychodów dodatkowej opłaty za brak sieci zbierania pojazdów, o której mowa w art. 17 ust. 2 u.r.p., z tym że kosztem uzyskania przychodów są poniesione opłaty, o których mowa w art. 12 ust. 2 i art. 14 u.r.p.
Tutaj podobnie jak w poprzednim przypadku mamy do czynienia z dodatkową opłatą w wysokości 50% opłaty podstawowej, jaką ustala w drodze decyzji Główny Inspektor Ochrony Środowiska. Dodatkowa opłata nie jest oczywiście kosztem podatkowym.
Ustawy o podatkach dochodowych nie regulują natomiast w powyższy sposób zasad rozliczania opłat naliczanych na podstawie ustawy o substancjach zubożających warstwę ozonową oraz ustawy – Prawo Ochrony Środowiska.
W tym zakresie należałoby mieć na względzie, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 19 lit. a) u.p.d.o.p. (odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f.), nie uważa się za koszt uzyskania przychodów kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska.
3. Moment poniesienia kosztu
Zgodnie z art. 15 ust. 4c i ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.
Koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Odpowiednie regulacje prawne zostały zawarte w art. 22 ust. 5a i ust. 5b u.p.d.o.f.
Na gruncie ww. przepisów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 17 marca 2008 r., ILPB3/423-26/08-3/EK, uznał, iż „opłata produktowa nie jest bezpośrednio związana z konkretnym przychodem. Powinna ona być traktowana jako koszt pośredni związany z całokształtem działalności spółki, którego poniesienie jest konieczne z punktu widzenia prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej”.
Wydatek poniesiony na opłatę produktową, jako koszt pośredni, powinien być więc księgowany w koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia.
Artur Kowalski