Firma wzięła w leasing samochód osobowy wartości 250.000 zł. Na pierwszej fakturze są pozycje:
- czynsz nr "0" - 40.000 zł.
- opłata za wycenę - 400 zł.
- opłata manipulacyjna - 1000 zł.
Które z tych opłat mogę wrzucić w koszty uzyskania przychodu w momencie otrzymania faktury, a które rozliczać w czasie?
Odpowiedź na pytanie zależy od tego, jaką metodą podatnik rozlicza koszty uzyskania przychodów. Szczegóły znajdują się w uzasadnieniu.
Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 późn. zm.) - dalej u.p.d.o.f., określają dwie metody rozliczania kosztów uzyskania przychodów - metodę kasową oraz metodę memoriałową. Z treści pytania nie wynika, którą z powyższych metod stosowana jest przez podatnika, o którym mowa, a w konsekwencji należy rozważyć oba scenariusze.
U podatników rozliczających koszty uzyskania przychodów metodą kasową (większość podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów) koszty potrącalne są w momencie, w którym zostały poniesione (zob. art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f.), a za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (zob. art. 22 ust. 6b u.p.d.o.f.). A zatem jeżeli podatnik, o którym mowa, rozlicza koszty uzyskania przychodów metodą kasową wszystkie wymienione w pytaniu opłaty może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie wystawienia (nie otrzymania) faktur dokumentujących te opłaty.
Natomiast u podatników rozliczających koszty uzyskania przychodów metodą memoriałową koszty dzielą się na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Koszty leasingu operacyjnego (zakładam, że o taki leasing chodzi) zaliczane są do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami. Koszty takie potrącalne są w dacie ich poniesienia. Jeżeli jednak koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (zob. art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f.).
Na gruncie tego przepisu sporne jest czy w przypadku podatników rozliczających koszty uzyskania przychodów metodą memoriałową opłaty wstępne, czynsze zerowe, opłaty manipulacyjne oraz opłaty za wycenę są kosztami uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia czy też należy je rozliczać proporcjonalnie do czasu umowy (dotyczy to wszelkich rodzajów leasingu). Organy podatkowe opowiadają się z reguły za proporcjonalnym wymienionych kosztów w kosztach uzyskania przychodu. Tytułem przykładu wskazać można interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 listopada 2009 r., ITPB1/415-711/09/AK, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lutego 2010 r., IBPBI/1/415-996/09/ESZ, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 kwietnia 2011 r., ILPB1/415-71/11-4/AG czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2011 r., IPPB1/415-47/11-4/AM. W ostatniej ze wskazanych interpretacji czytamy, że "bez względu na nazewnictwo (czynsz inicjalny, czynsz zerowy, opłata wstępna, opłata administracyjna, pierwsza rata, rata zerowa), jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia) i wydania przedmiotu leasingu, to z uwagi na tę właśnie rolę należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy. Uzasadnionym zatem jest, by koszty te Wnioskodawca rozliczał proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą. Jeżeli umowy leasingu operacyjnego, zostały zawarte na czas określony dłuższy niż rok, to - zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wszystkie wymienione wydatki warunkujące ich zawarcie należy podzielić proporcjonalnie do czasu trwania umów".
Osobiście uważam, że koszty powyższe stanowią koszty jednorazowe związane z zawarciem umowy leasingu i z wydaniem przedmiotu leasingu, a w konsekwencji mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo. Takie też stanowisko reprezentują sądy administracyjne, czego przykładem może być wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 czerwca 2008 r., III SA/Wa 24/08, wyrok NSA z dnia 23 marca 2010 r., II FSK 1733/08, wyrok WSA w Opolu z dnia 29 czerwca 2010 r., I SA/Op 110/10, czy wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r., II FSK 962/09. W ostatnim ze wskazanych wyroków czytamy, że "prawidłowo (...) skarżąca uważa, że w płaszczyźnie podatkowej zarówno opłata manipulacyjna jak i "czynsz zerowy" powinny zostać zaliczone do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczenia w czasie. Wymienione opłaty dotyczą nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. Są one wnoszone, co wynika z przedstawionego stanu faktycznego, zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. Z zasady właśnie to od niej zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie". Organy podatkowe ze stanowiskiem tym godzą się wyjątkowo, przede wszystkim wówczas, gdy zmuszą je do tego sądy administracyjne (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 kwietnia 2011 r., ITPB1/415-51/08/11-S/WM).
- czynsz nr "0" - 40.000 zł.
- opłata za wycenę - 400 zł.
- opłata manipulacyjna - 1000 zł.
Które z tych opłat mogę wrzucić w koszty uzyskania przychodu w momencie otrzymania faktury, a które rozliczać w czasie?
Odpowiedź na pytanie zależy od tego, jaką metodą podatnik rozlicza koszty uzyskania przychodów. Szczegóły znajdują się w uzasadnieniu.
Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 późn. zm.) - dalej u.p.d.o.f., określają dwie metody rozliczania kosztów uzyskania przychodów - metodę kasową oraz metodę memoriałową. Z treści pytania nie wynika, którą z powyższych metod stosowana jest przez podatnika, o którym mowa, a w konsekwencji należy rozważyć oba scenariusze.
U podatników rozliczających koszty uzyskania przychodów metodą kasową (większość podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów) koszty potrącalne są w momencie, w którym zostały poniesione (zob. art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f.), a za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (zob. art. 22 ust. 6b u.p.d.o.f.). A zatem jeżeli podatnik, o którym mowa, rozlicza koszty uzyskania przychodów metodą kasową wszystkie wymienione w pytaniu opłaty może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie wystawienia (nie otrzymania) faktur dokumentujących te opłaty.
Natomiast u podatników rozliczających koszty uzyskania przychodów metodą memoriałową koszty dzielą się na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Koszty leasingu operacyjnego (zakładam, że o taki leasing chodzi) zaliczane są do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami. Koszty takie potrącalne są w dacie ich poniesienia. Jeżeli jednak koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (zob. art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f.).
Na gruncie tego przepisu sporne jest czy w przypadku podatników rozliczających koszty uzyskania przychodów metodą memoriałową opłaty wstępne, czynsze zerowe, opłaty manipulacyjne oraz opłaty za wycenę są kosztami uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia czy też należy je rozliczać proporcjonalnie do czasu umowy (dotyczy to wszelkich rodzajów leasingu). Organy podatkowe opowiadają się z reguły za proporcjonalnym wymienionych kosztów w kosztach uzyskania przychodu. Tytułem przykładu wskazać można interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 listopada 2009 r., ITPB1/415-711/09/AK, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lutego 2010 r., IBPBI/1/415-996/09/ESZ, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 kwietnia 2011 r., ILPB1/415-71/11-4/AG czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2011 r., IPPB1/415-47/11-4/AM. W ostatniej ze wskazanych interpretacji czytamy, że "bez względu na nazewnictwo (czynsz inicjalny, czynsz zerowy, opłata wstępna, opłata administracyjna, pierwsza rata, rata zerowa), jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia) i wydania przedmiotu leasingu, to z uwagi na tę właśnie rolę należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy. Uzasadnionym zatem jest, by koszty te Wnioskodawca rozliczał proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą. Jeżeli umowy leasingu operacyjnego, zostały zawarte na czas określony dłuższy niż rok, to - zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wszystkie wymienione wydatki warunkujące ich zawarcie należy podzielić proporcjonalnie do czasu trwania umów".
Osobiście uważam, że koszty powyższe stanowią koszty jednorazowe związane z zawarciem umowy leasingu i z wydaniem przedmiotu leasingu, a w konsekwencji mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo. Takie też stanowisko reprezentują sądy administracyjne, czego przykładem może być wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 czerwca 2008 r., III SA/Wa 24/08, wyrok NSA z dnia 23 marca 2010 r., II FSK 1733/08, wyrok WSA w Opolu z dnia 29 czerwca 2010 r., I SA/Op 110/10, czy wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r., II FSK 962/09. W ostatnim ze wskazanych wyroków czytamy, że "prawidłowo (...) skarżąca uważa, że w płaszczyźnie podatkowej zarówno opłata manipulacyjna jak i "czynsz zerowy" powinny zostać zaliczone do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczenia w czasie. Wymienione opłaty dotyczą nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. Są one wnoszone, co wynika z przedstawionego stanu faktycznego, zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. Z zasady właśnie to od niej zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie". Organy podatkowe ze stanowiskiem tym godzą się wyjątkowo, przede wszystkim wówczas, gdy zmuszą je do tego sądy administracyjne (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 kwietnia 2011 r., ITPB1/415-51/08/11-S/WM).