Podstawą kwalifikacji gruntów w księgach rachunkowych jest określenie ich przeznaczenia. Jeżeli jednostka nabyła grunt w celu wykorzystywania go w swojej działalności operacyjnej, wówczas powinna ująć go w księgach jako środek trwały. Jeśli natomiast ma zamiar czerpać z gruntu korzyści innego rodzaju, na przykład w postaci czynszu otrzymywanego za jego wynajem lub też zysków z tytułu wzrostu jego wartości w przyszłości, to powinna zaliczyć go do inwestycji. Poniżej omówione zostały dwa możliwe przypadki ujęcia gruntów w ewidencji księgowej.
1. Grunty jako środki trwałe
Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości , grunty mogą być ujęte w księgach rachunkowych jako środki trwałe, jeśli spełniają jednocześnie następujące warunki:
– przewidywany ekonomiczny okres ich użyteczności jest dłuższy niż rok,
– są zdatne do użytku,
– przeznaczone są na potrzeby jednostki.
W ustawie o rachunkowości nie ma wymogu, aby grunty stanowiły własność lub współwłasność jednostki. Grunty, oddane do używania na podstawie umowy dzierżawy zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości .
Grunty należy ująć w ewidencji księgowej pod datą przyjęcia ich do używania w wartości początkowej (brutto). W zależności od sposobu pozyskania gruntu jego wartością początkową może być:
– cena nabycia w przypadku zakupu,
– wiarygodnie ustalona wartość godziwa, jeżeli jednostka otrzymała grunt w zamian za inny składnik majątku lub w formie darowizny albo w inny nieodpłatny sposób.
Cena nabycia gruntu jest to:
– cena zakupu, czyli kwota należna sprzedającemu, pomniejszona o rabaty, opusty, itp.
– koszty bezpośrednio związane z zakupem, np. taksa notarialna i podatek od czynności cywilnoprawnych.
Warto podkreślić, że w cenie nabycia należy również uwzględnić koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu sfinansowania zakupu gruntu; przychody z tego tytułu pomniejszają cenę nabycia.
W przypadku nabycia gruntu w drodze wymiany za inne aktywa jego wycena następuje według następującej zasady: wartość godziwa gruntu jest równa wartości godziwej przekazanego aktywu.
Natomiast w przypadku nieodpłatnego otrzymania gruntu jego wartość godziwą określa cena sprzedaży takiego samego lub podobnego składnika majątku albo wartość godziwa ustalona innymi metodami, np. w drodze wyceny przez rzeczoznawcę.
Tak ustalona wartość początkowa może ulec zmianie w toku użytkowania gruntu, ponieważ może wystąpić trwała utrata wartości gruntu. Trwała utrata wartości gruntu zachodzi wówczas, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że dany składnik nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości oczekiwanych korzyści ekonomicznych. Należy wówczas w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych dokonać tzw. odpisu aktualizującego jego wycenę. Jeżeli po upływie pewnego czasu zniknie przyczyna, dla której dokonano odpisu aktualizującego wartość bilansową gruntu, należy zwiększyć wartość gruntu o równowartość całości lub części dokonanego wcześniej odpisu. Ponowne przywrócenie wartości gruntu zaliczane jest do pozostałych przychodów operacyjnych.
Grunty, z wyjątkiem gruntów służących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową, nie podlegają amortyzacji. Wynika to z faktu, że grunty posiadają - z istoty rzeczy – nieograniczony, nieskończony czas użytkowania.
Grunty nie podlegały i nie podlegają urzędowej aktualizacji wyceny.
Na dzień bilansowy grunty wycenia się w wartości początkowej pomniejszonej o ewentualne odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.
2. Grunty jako inwestycje
Jeżeli grunt nie jest wykorzystywany przez jednostkę w działalności operacyjnej, ale traktowany jest jako źródło przychodów z czynszów bądź też utrzymywany ze względu na przyrost jego wartości, wówczas powinien być ujęty w ewidencji księgowej jako składnik aktywów inwestycyjnych.
W przypadku nabycia gruntu na rynku zostaje on zakwalifikowany jako nieruchomość inwestycyjna w momencie wprowadzenia transakcji do ewidencji. Pierwotna wycena takiej nieruchomości dokonywana jest na poziomie ceny nabycia, którą ustala się zgodnie z ogólnie obowiązującymi zasadami.
Wycena na dzień bilansowy gruntu o charakterze lokaty może być oparta na modelu wartości godziwej lub modelu ceny nabycia.
Należy podkreślić, że metodą preferowaną jest model wartości godziwej. Polega on na permanentnej aktualizacji wartości nieruchomości na każdą datę bilansu. Wyniki tej aktualizacji, która może mieć zarówno znak plus jaki i minus, ujmowane są w rachunku zysków i strat odpowiednio jako przychody i koszty finansowe.
Druga metoda – model ceny nabycia zakłada wycenę nieruchomości inwestycyjnych zgodnie z zasadami wyceny środków trwałych.
Przywołane akty prawne:
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.)
Zobacz także: