1. Zakres odpowiedzialności dzierżawców lub użytkowników nieruchomości
Wskazana kategoria podmiotów – osób trzecich ponosi ograniczoną odpowiedzialność w tym sensie, że dotyczy ona pewnej kategorii zobowiązań. Mianowicie związanych z nieruchomością, z której oni korzystali na podstawie umowy dzierżawy albo którą użytkowali. Ich odpowiedzialność będzie aktualizowana w drodze decyzji podatkowej, a egzekucja będzie mogła być prowadzona dopiero, jeżeli egzekucja z majątku podatnika okaże się bezskuteczna. Ponadto jest ona ograniczona pod względem podmiotowym, choć tu należy poczynić pewne zastrzeżenia.
Od dnia 1 stycznia 2009 r. zawężony został zakres odpowiedzialności dzierżawcy lub użytkownika nieruchomości za zobowiązania podatkowe podatnika będącego właścicielem użytkownikiem wieczystym lub posiadaczem samoistnym nieruchomości za zaległości podatkowe wynikające z opodatkowania nieruchomości powstałe podczas trwania dzierżawy lub użytkowania. Dzierżawca będzie odpowiadał jako osoba trzecia tylko wtedy, gdy między dzierżawcą lub użytkownikiem a podatnikiem istnieją powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym albo wynikające ze stosunku pracy (art. 114a § 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. - dalej o.p.)1.
Analizując zmiany przepisów dotyczące odpowiedzialności osób trzecich należy jednak pamiętać o przepisach przejściowych, które przesądzają, w jakich sytuacjach należy stosować nowe – korzystne zasady odpowiedzialności, a w jakich stare, które w przypadku dzierżawców nie uzależniały możliwości pociągnięcia ich do odpowiedzialności od istnienia powiązań. Zgodnie z art. 108 o.p. ustawy nowelizującej do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy tj. przed dniem 1 stycznia 2009 r. stosuje się art. 114a o.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009 r. Tym samym jeśli chodzi o zaległości powstałe przed dniem 1 stycznia 2009 r. znajdą zastosowanie zasady które nie ograniczały zakresu podmiotowego tej odpowiedzialności jedynie do dzierżawców lub użytkowników jeśli między nimi a podatnikiem istniały określone rodzaje powiązań.
2. Powiązania pomiędzy dzierżawcą a właścicielem jako kryterium ograniczające zakres odpowiedzialności
Od dnia 1 stycznia 2009 r. ustawodawca - stosownie do powyżej poczynionych uwag - zdecydował się zawęzić zakres odpowiedzialności dzierżawców do sytuacji, gdy między nimi a właścicielami nieruchomości istnieją powiązania, o których mowa w przepisach o podatkach dochodowych o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym bądź ze stosunku pracy. Decydując się wprowadzić taki zapis ustawodawca nie doprecyzował, w jaki sposób rozumieć te powiązania. Oznacza to, że podobne wątpliwości, jakie spotykamy na gruncie przepisów ustaw o podatkach dochodowych przy problemie cen transakcyjnych pojawią się w sytuacjach, w których organy podatkowe będą próbowały orzekać o odpowiedzialności dzierżawców lub użytkowników nieruchomości jako osób trzecich. Obok klasycznych sytuacji tj. powiązań rodzinnych bądź kapitałowych, które są dość czytelne, występują bowiem bardzo złożone pośrednie powiązania kapitałowe, o których istnieniu nie mają często świadomości podmioty zawierające umowy.
Wskazana kategoria podmiotów – osób trzecich ponosi ograniczoną odpowiedzialność w tym sensie, że dotyczy ona pewnej kategorii zobowiązań. Mianowicie związanych z nieruchomością, z której oni korzystali na podstawie umowy dzierżawy albo którą użytkowali. Ich odpowiedzialność będzie aktualizowana w drodze decyzji podatkowej, a egzekucja będzie mogła być prowadzona dopiero, jeżeli egzekucja z majątku podatnika okaże się bezskuteczna. Ponadto jest ona ograniczona pod względem podmiotowym, choć tu należy poczynić pewne zastrzeżenia.
Od dnia 1 stycznia 2009 r. zawężony został zakres odpowiedzialności dzierżawcy lub użytkownika nieruchomości za zobowiązania podatkowe podatnika będącego właścicielem użytkownikiem wieczystym lub posiadaczem samoistnym nieruchomości za zaległości podatkowe wynikające z opodatkowania nieruchomości powstałe podczas trwania dzierżawy lub użytkowania. Dzierżawca będzie odpowiadał jako osoba trzecia tylko wtedy, gdy między dzierżawcą lub użytkownikiem a podatnikiem istnieją powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym albo wynikające ze stosunku pracy (art. 114a § 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. - dalej o.p.)1.
Analizując zmiany przepisów dotyczące odpowiedzialności osób trzecich należy jednak pamiętać o przepisach przejściowych, które przesądzają, w jakich sytuacjach należy stosować nowe – korzystne zasady odpowiedzialności, a w jakich stare, które w przypadku dzierżawców nie uzależniały możliwości pociągnięcia ich do odpowiedzialności od istnienia powiązań. Zgodnie z art. 108 o.p. ustawy nowelizującej do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy tj. przed dniem 1 stycznia 2009 r. stosuje się art. 114a o.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009 r. Tym samym jeśli chodzi o zaległości powstałe przed dniem 1 stycznia 2009 r. znajdą zastosowanie zasady które nie ograniczały zakresu podmiotowego tej odpowiedzialności jedynie do dzierżawców lub użytkowników jeśli między nimi a podatnikiem istniały określone rodzaje powiązań.
2. Powiązania pomiędzy dzierżawcą a właścicielem jako kryterium ograniczające zakres odpowiedzialności
Od dnia 1 stycznia 2009 r. ustawodawca - stosownie do powyżej poczynionych uwag - zdecydował się zawęzić zakres odpowiedzialności dzierżawców do sytuacji, gdy między nimi a właścicielami nieruchomości istnieją powiązania, o których mowa w przepisach o podatkach dochodowych o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym bądź ze stosunku pracy. Decydując się wprowadzić taki zapis ustawodawca nie doprecyzował, w jaki sposób rozumieć te powiązania. Oznacza to, że podobne wątpliwości, jakie spotykamy na gruncie przepisów ustaw o podatkach dochodowych przy problemie cen transakcyjnych pojawią się w sytuacjach, w których organy podatkowe będą próbowały orzekać o odpowiedzialności dzierżawców lub użytkowników nieruchomości jako osób trzecich. Obok klasycznych sytuacji tj. powiązań rodzinnych bądź kapitałowych, które są dość czytelne, występują bowiem bardzo złożone pośrednie powiązania kapitałowe, o których istnieniu nie mają często świadomości podmioty zawierające umowy.