Klauzula standstill zapewnia hotelarzom prawo do odliczenia

Zakaz odliczania podatku naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie usług noclegowych i gastronomicznych nie ma zastosowania w przypadku nabycia tych usług na cele ściśle związane z działalnością gospodarczą. Ustawodawca ograniczając w 2008 r. prawo do odliczenia VAT w branży hotelarskiej naruszył, bowiem klauzulę stałości. Tak wynika z wyroku NSA z 25.04.2017 r.

W sprawie chodziło o hotelarza, któremu fiskus wytknął nieprawidłowe odliczenie podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących sprzedaż usług cateringowych, podczas gdy organ podatkowy zaklasyfikował te usługi do usług gastronomicznych. Fiskus ustalił, że kontrahent świadczył na rzecz hotelarza usługi restauracyjne (gastronomiczne), które - zgodnie z zapisami umowy - obejmowały: zakup produktów spożywczych używanych do przygotowywanych przez nią posiłków, jak również obsługę kelnerską. Pracownicy kontrahenta podawali przygotowane dania gościom hotelowym oraz obsługiwali wszystkie zlecone imprezy gastronomiczne realizowane w hotelach podatnika dla ich gości. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że skoro zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób, to hotelarz, nabywając usługi gastronomiczne, a nie cateringowe, nie ma prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących nabycie tych usług.
Podatnik nie dawał za wygraną i w skardze do WSA zwrócił uwagę, że zmiana z dniem 1.12.2008 r. przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT pozbawiająca prawa do odliczenia podatku naliczonego usług noclegowych i gastronomicznych nabywanych przez podatników świadczących usługi turystyki opodatkowanej inaczej niż marżą spowodowała rozszerzenie katalogu wyłączeń prawa do odliczenia, co stanowi naruszenie klauzuli standstill określonej w art. 176 dyrektywy 2006/112/WE.

WSA nie zgodził się ze stanowiskiem hotelarza. Rację przyznał mu dopiero NSA. Zdaniem sądu mimo tego, iż usługi należało zaklasyfikować, jako usługi gastronomiczne a nie cateringowe, to skargę hotelarza należało uznać z punktu widzenia zasad naruszenia reguły klauzuli standstill. Sąd podkreśla, że art. 176 dyrektywy 2006/112/WE stwierdza, że dla odliczenia związanego z nimi podatku naliczonego konieczne jest, aby te towary i usługi były "ściśle związane z działalnością gospodarczą" podatnika, a nie tylko wykorzystywane w jego działalności opodatkowanej. Tylko wtedy, gdy brak tego "ścisłego związku z działalnością gospodarczą" podatnika, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku związanego z tymi wydatkami, nawet, gdy podatnik wykaże jakiś związek tych wydatków z jego działalnością opodatkowaną. Celem, zatem tego przepisu jest zakaz odliczania podatku od tego rodzaju wydatków na towary i usługi, które jedynie pod pozorem wykorzystywania ich w działalności gospodarczej podatnika są lub mogą być faktycznie wykorzystywane na konsumpcję prywatną. W tym kontekście należy też odczytywać sformułowany w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT zakaz odliczenia VAT od nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych. Nie może on dotyczyć tych podatników, którzy nabywają te usługi w celu ich odsprzedaży konsumentom lub innym podatnikom, gdyż w takim przypadku poniesione na nie wydatki są w ścisłym związku z działalnością gospodarczą takiego podatnika. A taka sytuacja ma miejsce w rozpatrywanej sprawie. Hotelarz w ramach swojej działalności gospodarczej świadczy usługi hotelowe, których specyfika wiąże się z koniecznością zapewnienia nabywcom tych usług możliwości korzystania z usług gastronomicznych, co oznacza, że ich nabywanie niewątpliwie ściśle związane jest z jego działalnością gospodarczą, a nie jego konsumpcją prywatną.
Poza tym za ewidentnie sprzeczny z zasadą neutralności byłby przypadek, w którym podatnik prowadzący działalność hotelową, nabywając usługi gastronomiczne w celu ich odsprzedaży na rzecz swoich klientów (konsumentów), pozbawiony byłby prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych usług. W ten sposób ciężar ekonomiczny podatku poniósłby nie ostateczny konsument, jakim jest gość hotelowy, a przedsiębiorca hotelowy.
Dlatego pomimo uchylenia z dniem 30 listopada 2008 r., przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, w aktualnym stanie prawnym podatnik prowadzący działalność hotelową, który korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu usług gastronomicznych, z uwagi na treść art. 176 dyrektywy 2006/112/WE, nadal ma prawo do odliczeń określonych w uchylonym przepisie, o ile tylko w dalszym ciągu spełnia przesłanki przewidziane w tej normie prawnej. Stanowisko to jest wynikiem stwierdzenia, że uchylenie art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o VAT spowodowało rozszerzenie zakresu ograniczenia prawa podatnika do odliczenia w porównaniu do sytuacji istniejącej w chwili wejścia w życie VI dyrektywy w stosunku do Rzeczypospolitej Polskiej, co jest sprzeczne z art. 176 dyrektywy 2006/112/WE).

Podsumowując, niezależnie od tego, czy świadczone przez podatnika usługi hotelowe należy zaliczyć, czy też nie do usług turystyki opodatkowanych na zasadach innych niż marżą, do nabywanych przez niego usług gastronomicznych, z uwagi na ścisły ich związek z jego działalnością gospodarczą, nie ma zastosowania zakaz odliczania podatku naliczonego z tytułu wydatków na usługi gastronomiczne, ale jedynie w zakresie wydatków, które są ściśle związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Wyrok NSA z 25.04.2017 r., I FSK 1637/15, LEX nr 2294071

Komentarz

Omawiany wyrok ma istotne znaczenie z uwagi na dotychczasową niekorzystną praktykę organów podatkowych i sądów administracyjnych, które opowiadają się za zastosowaniem zakazu odliczenia podatku naliczonego również w przypadku nabycia usług noclegowych i gastronomicznych w celu ich refakturowania. Zarówno fiskus jak i sądy uznawały, że w odniesieniu do usług noclegowych czy gastronomicznych, – jeśli nabywając wskazane usługi, podatnik nie działa, jako ostateczny ich konsument, a przeznacza je do dalszej odsprzedaży, to ta okoliczność nie ma znaczenia. Inaczej mówiąc refakturowanie usług noclegowych i gastronomicznych nie „anuluje” wyłączenia prawa do odliczenia VAT przy nabyciu tych usług.

Omawiany wyrok "przełamuje", więc dotychczasowe stanowisko uznając, że podatnikom prowadzącym hotele przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do usług noclegowych i gastronomicznych nabywanych od innych podmiotów pomimo uchylenia przepisu, który na to zezwalał. Uchylenie art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o VAT naruszyła, bowiem klauzulę stand still wynikającą z dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Warto odnotować, że 23.03.2017 r. takie stanowisko zajął także WSA w Warszawie, sygn. akt. III SA/Wa 843/16, LEX nr 2313092.

Więcej informacji i narzędzi znajdziesz w programie Vademecum Głównego Księgowego Bądź na bieżąco ze zmianami prawnymi i korzystaj z aktualnych materiałów